Jurisprudencia CSJ

PODER JUDICIAL EXPEDIENTE: "LUBRIQUÍMICA SRI C/ RES. N° 71800000035/19 DEL 30 DE AGOSTO DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN - SET".- ACUERDO Y SENTENCIA No Doscientos treinta y tres. - 02 milan ESTADISTICA - 2 -06- 2023 07 Hoque López Tan ciudad de Asunción, Capital de la República del los . uno . días, del mes de .....um0, del Ts Fan Tan mil veinte y tres, estando reunidos en Sala de Acuerdos los Excelentísimos señores Ministros de la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, los Dres. MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS, LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA Y MANUEL DEJESÚS RAMÍREZ CANDIA, pOr ante mí la Secretaria autorizante, se trajo a acuerdo el expediente caratulado: "LUBRIQUÍMICA SRL c/ RES. N° 71800000035/19 DEL 30 DE AGOSTO LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN - SET", a fin de resolver los recursos de Apelación y Nulidad interpuestos contra el Acuerdo y Sentencia N° 288 de fecha 2 de noviembre de 2021, dictado por el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala. Previo estudio de los antecedentes, los señores Ministros de la Excma. Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, resolvieron plantear las siguientes CUESTIONES: 1- ¿Es nula la Sentencia apelada? 2- En caso contrario, ¿Se halla ajustada a

Derecho? Practicado el sorteo de ley para determinar el orden de votación dio el siguiente resultado: BENÍTEZ RIERA, RAMÍREZ CANDIA Y LLANES OCAMPOS. Abg, Norma beminglez V. Secretaria A LA PRIMERA CUESTIÓN PLANTEADA, el Ministro BENÍTEZ RIERA dijo: El abg. Aparicio Delgado Vera, en representación de la firma LUBRIQUÍMICA S.R.I., desistió expresamente de su recurso de pulidad expesto. NO obstante. ras lectura de la resolución impugnada se puede defectos que ameriten nulidad en los términos acluir 1a que no se observan vicios o declaración -de oficio de autorizados por los arts, 11 SU 404 Luis María Benitez Piera /Ministro Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candi MINISTRO Dra. Ma. Carotina Llanes C. Ministra C.P.C. En consecuencia, corresponde tener por desistido recurrente de su recurso de nulidad interpuesto. Es mi voto.- A su turno, los Dres. RAMÍREZ CANDIA Y LLANES OCAMPOS manifiestan que se adhieren al voto que antecede por los mismos fundamentos.- A LA SEGUNDA CUESTIÓN PLANTEADA, el Ministro BENÍTEZ RIERA prosiguió diciendo: El Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, por Acuerdo y Sentencia N° 288 de fecha 2 de noviembre de 2021, resolvió: "1. - NO HACER LUGAR a la presente acción promovida por LUBRIQUÍMICA S.R.L., en consecuencia, corresponde: 2.- CONFIRMAR la

RESOLUCIÓN N° 7180000035/19 del 30 de agosto, dict. por la SUBSECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN del Ministerio de Hacienda, conforme a 10 expuesto en el exordio de la presente resolución. IMPONER las costas a la perdidosa, conforme a lo dispuesto en el exordio de la presente Resolución. 4.- NOTIFICAR por cédula a las partes. 5.- ANOTAR, registrar, y remitir a la Excma. Corte Suprema de Justicia". Contra lo resuelto por el Tribunal se alza el abg. Aparicio Delgado Vera, representación de la firma LUBRIQUÍMICA S.R.L., y en su escrito de apelación (fs. 83/88) manifestó entre otras cosas- que los Miembros del Tribunal de Cuentas no se han tomado la molestia de examinar con detenimiento los antecedentes administrativos que sirvieron de base a los actos de determinación y aplicación de las sanciones, omitiendo hechos que no fueron tenidos en cuenta. Sostuvo que su representada fue objeto de un control interno, el cual, al igual que la fiscalización, debe ceñirse a 10 dispuesto en el art. 31 de la ley 2421/04, por lo que la inobservancia de los plazos establecidos conlleva a la irregularidad del acto administrativo. Afirmó que el procedimiento de control interno se inició con la Nota DGGC N° 1789/2015

de fecha 26/08/2015, y que el Acta Final de los trabajos culminó en fecha 02/02/2016, por lo que entre ambas

PODER AUDICIAL EXPEDIENTE: "LUBRIQUÍMICA SRL C/ RES. N° 71800000035/19 DEL 30 DE AGOSTO DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN - SET".' ESTARISTIOS 3 18189 80 scurrieron 100 días hábiles. Negó que su mandante nautrido en Defraudación, en razón de que no se Spamos an existencia de un perjuicio al fisco, por lo que mal pudo la Administración concluir la existencia de tal infracción. Terminó por solicitar que se haga lugar su recurso de apelación. A fojas 94/105 de autos, obra el escrito de contestación del traslado de expresión de agravios, presentado por el abogado fiscal del Ministerio de Hacienda, en el cual expuso -entre otras cosas- que el fallo dictado por el Tribunal de Cuentas se ajusta perfectamente al principio de legalidad y razonabilidad, por lo que debe ser confirmado. Afirmó que el escrito de expresión de agravios presentado por su contraparte no detalla o explica -de manera clara y detenida- los motivos por los que. considera que la sentencia dictada se encuentra errada, solo se limita expresar Su disconformidad enojo con lo decidido, por lo que corresponde declarar desierto su recurso, conforme 10 dispone el art. 419 del Código Procesal Civil. Sostuvo que su representada obró de acuerdo

al principio de legalidad -172, 173 175 de la ley N° 125/91- al dictar el acto administrativo cuestionado, respectando siempre las garantías constitucionales. Terminó por solicitar la confirmación de la resolución dictada por el Tribunal de Cuentas. Que a los efectos de abordar la cuestión planteada, corresponde recordar que la Sub Secretaría de Estado de Tributación, por Resolución General 25/14 de fecha 30 de abril de 2004, modificó la Resolución General N° 4 de fecha 30 de octubre de 2008 "POR LA CUAL SE REGLAMENTAN LAS TAREAS DE FISCALIZACIÓN, REVERIFICACION Y DE CONTROL PREVISTAS EN LA LEY NO 2421/04, Y EN CONSECUENCIA SE DEROGA LA RESOLUCIÓN GENERAL N°/18/07" estableció: "Art. 1º.- La Administración Tributaria podiá Viar tareas de verificación del cumplimiento de responsables, Fiscalización tas las integral: obligaciones de los contribuyentes y cuales podrán consistir en: a) es el proceso de verificadión que Abe No secretarinduaz V- Luis Maria, Benítez Riera Secretaria Ministro aul Dr. Manuel Dejesús Ramírez Cand! MINISTRO Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra podrá abarcar la totalidad de los impuestos, operaciones, registros, cuentas y documentos del contribuyente, correspondientes al ejercicio fiscal o a los ejercicios fiscales a ser verificados. b) Fiscalización Puntual: es el proceso de verificación

que podrá referirse a determinados impuestos, periodos ejercicios fiscales, operaciones, registros, cuentas, documentos del contribuyente. c) Control Interno: es la tarea de control que se basa en la contrastación de datos o informaciones proporcionados por el contribuyente, terceros, o los que surjan de otros sistemas o formas de análisis de informaciones, que podrán dar lugar a determinación de obligaciones tributarias y a la aplicaciones de sanciones cuando correspondan...". De la lectura de la sentencia recurrida, surge que el Tribunal de Cuentas rechazó la caducidad del procedimiento alegado por el accionante, tras concluir que este último no fue objeto de una fiscalización puntual, sino de un control interno, en el cual no establece un plazo máximo de duración de los trabajos, por lo que -en tales circunstancias- no puede configurarse la caducidad. Que de la verificación de los antecedentes administrativos, unido por cuerdas, surge que los trabajos de Control Interno, se iniciaron mediante la Nota DGGC N° 789/2015 con fecha • 26 de agosto de 2015, la que fue anoticiada a la firma contribuyente en fecha 08/09/2015 (fs. 18/19). Para tal efecto la Autoridad Tributaria solicitó a la firma LUBRIQUÍMICA SRL varios informes respecto a la forma pago, remisión de copias

autenticadas de comprobantes de compras y hasta la agregación de los libros contables, según consta en los antecedentes administrativos. Finalmente los trabajos encarados por el fisco culminaron con un Acta Final, labrada en fecha 2 de febrero de 2016 (fs. 215/225 Antec. Administrativos). Conforme a lo dicho, surge que los trabajos desplegados por la Autoridad Tributaria se encuadran -en puridad- en una

PODER RECIELDO AUDICIAL ESTADISTICA 202- - 2E1scali Fisto diger Francea de Alistentei ó EXPEDIENTE: "LUBRIQUÍMICA SRL C/ RES. N° 71800000035/19 DEL 30 DE AGOSTO DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN - SET".- puntual, en vista de que la Administración ctivamente la participación del contribuyente, al la exhibición y entrega de ciertas documentaciones, 14btos informes, independiente a como lo hay caratulado la Administración a dichos trabajos. Cabe señalar que el control interno se caracteriza por la unilateralidad del procedimiento, es decir, de ella sólo participa y afecta a la administración. En tal procedimiento la propia administración ejerce sus facultades de control a un contribuyente determinado y a través de este, puede indirectamente analizar otras operaciones sujetos múltiples, ayudando así a la realización del control cruzado, pero todo ello desde la propia administración y sin intervenir de modo directo a ningún contribuyente, físico ni documentalmente, pudiendo dichos trabajos concluir con un acta final, al igual que el procedimiento de fiscalización, detallándose la irregularidades encontradas.- Es por ello que lo que distingue, en mayor medida, a ambos procedimientos -Control Interno y Fiscalización- es la participación o no del contribuyente -en forma directa- en las tareas inspectoras encaradas por la Autoridad Tributaria, pues

de no ser así, no habría necesidad de que subsistan, en vista de que ambos procedimientos pueden concluir con un Acta Final, que arroje indicios de irregularidades. Recordar que las tareas de fiscalización de 1a Administración se encuentran regladas, al disponer el Art. 26 de la Resolución General Nº25/2014 ante mencionada, que: "Las fiscalizaciones integrales se llevaran a cabo en un plazo máximo de ciento veinte (120) días y las fiscalizaciones puntuales en un plazo máximo de cuarenta y cinco (45) días, que podrá ampliarse por un periodo igual. Los plazos se computará desde día siguiente hábil de la fecha de notificación del Acta fina inhabiles, est 10s/ plazos" ordes uando deberán de fiscalización hasta suscripción las actuaciones se realicen en días ser considerados para cómputo de Abd. Norma Dominguez V. Luis María Benítez Riera Ministro Secretaria Dr. Manuel Dejesús Ramírez Cand MINISTRO laul Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra Mencionar que los plazos máximos de duración de los trabajos, representan una garantía reconocida a favor de los contribuyentes, de que los mismos no se extenderán sine die, cuya inobservancia vulnerará un derecho reconocido a favor del administrado, como así también lo dispuesto en el Art. 17, num. 10), de

nuestra Constitución.- Que tras efectuar el cómputo del tiempo transcurrido desde el día siguiente de la notificación de los trabajos -09/09/2015-, hasta la fecha del Acta final que pone fin a los trabajos -02/02/2016-, surge que la fiscalización puntual se extendió más del tiempo establecido en la normativa, que son -en este caso- de 45 días hábiles, en razón de que no consta que la Administración haya solicitado una prórroga, por igual término, del plazo original o haya decretado la suspensión del procedimiento. Al ser así, queda claro que la resolución dictada -como consecuencia de la inobservancia de lo dispuesto en la normativa transcripta- resultan claramente irregulares, y por ende debe ser revocada, resultado así inoficioso el estudio de los demás puntos propuestos por la parte recurrente. En base todo lo expuesto, corresponde Hace Lugar al Recurso de Apelación interpuesto por el abogado convencional de la firma LUBRIQUÍMICA S.R.L. Y, en consecuencia, revocar el Acuerdo y Sentencia N° 288 de fecha 2 de noviembre de 2021, dictado por el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, disponiendo así la revocación de la Resolución N° 71800000035 del 30 de agosto de 2019, dictada por la Subsecretaría De Estado Tributación, conforme a los fundamentos

antes expuestos. En cuanto a las costas, corresponde que las mismas sean impuestas a la parte perdidosa, en virtud a lo dispuesto en los arts. 192 y 203 inc. b), del C.P.C. Es mi voto. A su turno, el Ministro Manuel Dejesús Ramírez Candia, dijo: Que disiente respetuosamente de la opinión del Ministro preopinante, Dr. Luis María Benítez Riera, pues considera que se debe RECHAZAR el recurso de apelación interpuesto por el

PODER JUDICIAL 149/ 00 RECEDO ESTADISRICA 2023 45g. = 2 EXPEDIENTE: "LUBRIQUÍMICA SRL C/ RES. N° 71800000035/19 DEL 30 DE AGOSTO DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN - SET".- Delgado Vera por los fundamentos que expone a EL010 Respecto al primer agravio del apelante, referente a que Docedimiento de control interno debe sujeto al mismo plazo de duración que las tareas de fiscalización (45 días hábiles de conformidad a lo establecido en el artículo 31 de la Ley Nro. 2421/04) y que en el presente caso la Administración sobrepasó el plazo legal para culminar el procedimiento de control, por lo que corresponde la anulación de los actos administrativos impugnados.- Corresponde indicar que el requerimiento de documentos e informaciones al contribuyente (en el caso en estudio, mediante la Nota DGGC NIo. 789/15) no constituye el acto inicial del procedimiento de fiscalización puntual, pues dicho pedido se encuadra dentro de la competencia de control de la Administración Tributaria (artículo 189 de la Ley Nro. 125/92 modificado por la Ley Nro. 2421/04), siendo el inicio del procedimiento de fiscalización puntual con el acto administrativo que lo dispone ante la sospecha de irregularidad detectada. El artículo 31 de la Ley Nro. 2421/04 "De

Reordenamiento Administrativo y de Adecuación Fiscal" dispone: "Las tareas de fiscalización a los contribuyentes se realizarán:... b) Las puntuales cuando fueren determinadas por el Subsecretario de Tributación respecto a contribuyentes o responsables sobre los que exista sospecha de irregularidades detectadas por la auditoría interna, controles cruzados, u otros sistemas o forma de análisis de informaciones de la Administración en base a hechos objetivos. De confirmarse la existencia de irregularidades en oportunidad de dicha fiscalización, la Administración podrá determinar la fiscalización integral de tales contribuyente, respensables. La Administración Tributaria reglame A sos plazos de realización de las fiscalizaciones pregrales y puntuales, en función a aspectos tales como el tamaño de la empresa, números de sucursales o depósitos, tipo de actividad o giro comercial, entre otros. Abg, Norma Dominguez V. Secretaria Luig Maria listitez Riera Ministro Dr. Manuel Dejesús Ramítez Candi MINISTRO aul Dra. Ma. Carolina Llanes 0 Ministra Los plazos máximos serán de ciento veinte días para las fiscalizaciones integrales y de cuarenta y cinco días las puntuales, pudiendo prorrogarse excepcionalmente por un período igual, mediante Resolución de la Administración Tributaria, cuando por el volumen del trabajo no pudiese concluirse dentro del plazo inicial" Por otra parte, la Resolución General Nro.

25/14 - que modifica la Resolución General Nro. 04/08- en su artículo 1 dispone que el Control Interno "..se basa en la contratación de datos o informaciones proporcionados por el contribuyente, terceros, o los que surjan de otros sistemas o formas de análisis de informaciones". Es decir, en el procedimiento de control interno se puede requerir o no la participación contribuyente. La participación del contribuyente, al brindar informaciones o documentos, no implica el inicio de una fiscalización puntual, pues ésta se encuadra dentro de las facultades de control establecidas por la Administración. Además, la Resolución General 25/14, en su artículo 26 dispone que, los plazos de las tareas de fiscalización inician el día siguiente hábil de la fecha de notificación de la orden de fiscalización hasta la suscripción del acta final. Por ende, no puede considerarse como inicio del cómputo de tareas de fiscalización la Nota DGGC Nro. 789/2015, pues ésta constituye el ejercicio de la facultad de control con el que cuenta la Administración Tributaria. En efecto, el procedimiento de fiscalización puntual previsto en la citada norma no se inicia con el ejercicio de la facultad de control que efectúa la Administración Tributaria sino con el acto administrativo en

la que se justifica la existencia de sospecha de irregularidades del contribuyente que puede surgir de auditorías internas, controles cruzados u otro mecanismo de control objetivo. Por tanto, con el ingreso a la unidad productiva de un agente fiscalizador no inicia el procedimiento de fiscalización puntual y dicha fiscalización se encuadra

81 02 PODER AUDICIAL RECTO, ESPADISTICA CLA 2023 07 06- - Identrade nogton tan EXPEDIENTE: "LUBRIQUÍMICA SRL C/ RES. N° 71800000035/19 DEL 30 DE AGOSTO DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN - SET".- competencia tributaria prevista en el art. 189 125/92 modificada por Ley Nro. 2421/04. apuntar, que el acto inicial del procedimiento de fiscalización puntual debe ser una resolución por dos motivos: la primera, porque se debe justificar o motivar la sospecha de irregularidades y la segunda, porque la propia ley sostiene que la prorroga debe hacerse por resolución (artículo 31, inc. b de la Ley Nro. 2421/04). Habiendo señalado esto -que el procedimiento de control interno no se encuentra sujeto a los plazos establecidos para las tareas de fiscalización- y luego de corroborarse que en el presente caso no se ordenó una fiscalización sobre la firma contribuyente, corresponde en consecuencia, rechazar este agravio. Finalmente, en cuanto al segundo agravio del apelante, referente a que el Tribunal de Cuentas no comprendió que la defraudación -independientemente a otros elementos- queda configurada cuando existe perjuicio al fisco y en el presente caso los únicos perjuicios ocasionados al fisco por parte de la firma Lubriquímica S.R.L. consisten en aquellos importes ubicados

en la columna de "IMPUESTO" señalado en el artículo 1° de la Resolución Particular Nro. 7180000035/19 (IRACIS ejercicio 2011 y ajuste del IVA ejercicio 02/2011), por ende, corresponde solo a las citadas obligaciones e importe, la multa por defraudación por representar genuinamente los únicos perjuicios al fisco por parte de la firma contribuyente. En ese orden, cabe recordar que el artículo 172 de la Ley Nro. 125/92 dispone: "Defraudación. Incurrirá en defraudación fisca los contribuyentes, responsables y terceros ajenos a velación jurídica tributaria que con la intención de obtene un beneficio indebido para sí o para un tercero, realza cualquier acto, aserción, omisión, simulación, ocultación o maniobra en perjuicio del fisco". Por otra parte, el artículo 173 de la Ley Neo 125/92 establece presunciones egales acerca de intenci de Alg. Norma Dominguez v. Luis María Benítez Fiera Ministro Socretarla Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candi MINISTRO але Dra. Ma. Carolina Llanes O Ministra defraudar, mientras que el artículo 174 establece presunciones sobre la comisión de la defraudación. En el caso examinado, la Administración Tributaria concluyó, que la conducta de la firma Lubriquímica S.R.L. se enmarcó dentro de lo establecido en el artículo 173 de la Ley Nro. 125/92, que dispone: "Se

presume la intención de defraudar al fisco, salvo prueba en contrario, cuando se presentare cualquiera de las siguientes circunstancias:...3) Declaraciones juradas que contengan datos falsos;...5) Suministro de informaciones inexactas sobre las actividades y los negocios concernientes a las ventas, ingresos, compras, gastos, existencias o valuación de las mercaderías, capital invertido y otros factores de carácter análogo". Al igual que lo establecido en el artículo 174 de la citada ley, que expresa: "Se presume que ha cometido defraudación, salvo prueba en contrario en los siguientes casos: ...12) Declarar, admitir o hacer valer ante la Administración formas manifiestamente inapropiadas a la realidad de los hechos gravados".- En consecuencia, del análisis de la formulación normativa aplicada por la autoridad administrativa para determinar la configuración de la defraudación, surge que es suficiente la existencia de la conducta tendiente a la causación de perjuicio al fisco, es por ello que el artículo 173 de la Ley Nro. 125/92, utiliza la expresión "presunción" de defraudación y la presunción supone una sospecha respaldada con datos objetivos. En el presente caso, la presunción de defraudación surge de la conducta del contribuyente que ha proporcionado datos inexactos de sus compras y con dicha acción se ha concretado la conducta

tendiente a la causación del daño contra el fisco, por lo que la subsunción de la conducta del contribuyente dentro de la infracción tributaria de "defraudación" se ajusta a la legalidad. En conclusión, corresponde RECHAZAR el recurso de apelación interpuesto por el Abg. Aparicio Delgado y, en

21 22/23 1.20 PODER AUDICIAL EXPEDIENTE: "LUBRIQUÍMICA SRL C/ RES. 71800000035/19 DEL 30 DE AGOSTO DE LA SUBSECRETARÍA RES SB1О DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN - ESTADISTICA SET". - Long ung CONFIRMAR el Acuerdo y Sentencia Nro. 288 de noviembre del 2021, dictado por el Tribunal de pantas Segunda Sala. En cuanto a las costas, éstas deben ser impuestas al recurrente, de conformidad a lo establecido en el artículo 203, inciso a) del Código Procesal Civil. Es mi voto.- A su turno, la Ministra María Carolina Llanes Ocampos, dijo: Adhiero mi opinión al voto del Ministro Ramírez Candia, por compartir el parecer que Control Interno y Fiscalización son dos procedimientos por los cuales la administración tributaria puede intervenir a los contribuyentes, con régimen normativo propios para cada cual.-. En dicha inteligencia no encuentro acorde al principio de legalidad que el plazo expresamente estipulado para las fiscalizaciones, resulten aplicables a controles internos. La duración máxima de las fiscalizaciones prevista en el artículo 31 de la Ley 2421/04, considero inaplicable para el control interno, por resultar. procedimiento de intervenciones fiscales disimiles. Noto que en la presente demanda contencioso administrativa, conforme a sus antecedentes administrativos, no había sido practicada fiscalización alguna, por lo que

los tiempos máximos para dicha medida administrativa considero inaplicable.- Sin más, comparto el antes señalada. Es mi voto. razonamiento y la conclusión ya 10 qu todo por Anté Sentencia que ue por terminado el acto, firmando SS. EE. 10 certifico, quedando acordada la unediatamente sigue:- Ante mí Luis Maria Benítez Fiera /Mmistro Dr. Manuel Deiesús Ramírez Candi MINISTRO auls Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra Abg. Nerma Damiaguez y. Socretaria ACUERDO Y SENTENCIA N°: 233 Asunción, ol de jumo del 2.023. VISTOS: Los méritos del Acuerdo Excelentísima que antecede, CORTE SUPREMA DE JUSTICIA SALA PENAL RESUELVE: TENER POR DESISTIDO de su recurso de Nulidad al abogado convencional de la firma LUBRIQUÍMICA S.R.L., conforme a los fundamentos expuestos en el exordio de la presente resolución.- RECHAZAR el recurso de Apelación interpuesto por el abogado convencional de la firma LUBRIQUÍMICA S.R.L. y, en consecuencia, confirmar el Acuerdo y Sentencia N° 288 de fecha 2 de /noviembre de 2021, dictado por el Tribunal de Cuentas, seganda Sala, conforme a los fundamentos expuestos en el exordio de la presente resolución. IMPONER ANOTAR, las etas a la parte perdidosa. registrar y notificar 110 1 Luis María Benitez Riera Ministro Claus Dra. Ma. Carolina Llanes O.

Ministra Ante mí : COT m AD Dr Manjel Detesus Ramírez Candi. NISTRO