Jurisprudencia CSJ

on. 11 CORTE SUPREMA DEJ USTICIA JUICIO: "PONTO COM MEGASTORE S.A. C/ RES. N° 62/18 DEL 26 DE DICIEMBRE Y OTRAS DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN - SET" 101,05 ACUERDO Y SENTENCIA Nº: Noventa y do S 2023 Asis En la Ciudad de Asunción, República del Paraguay, a los... x...ma!.............del año dos mıl veintitrés, estando reunidos en la Sala de siN cuerdos, los Excelentísimos Señores Ministros de la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, MANUEL DEJESÚS RAMÍREZ CANDIA, MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS y LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA, por ante mí la Secretaria autorizante, se trajo a acuerdo el expediente arriba individualizado a fin de resolver los Recursos de Apelación y Nulidad interpuestos contra el Acuerdo y Sentencia N° 270 de fecha 07 de octubre de 2021 del Tribunal de Cuentas Segunda Sala.- Previo estudio de los antecedentes del caso, la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, resolvió plantear las siguientes:- CUESTIONES ¿Es nula la sentencia apelada? En caso contrario, ¿se halla ajustada a derecho? Practicado el sorteo de ley, para determinar el orden de votación dio el siguiente resultado: LLANES OCAMPOS, BENÍTEZ RIERA Y RAMÍREZ CANDIA A LA PRIMERA CUESTIÓN PLANTEADA, LA MINISTRA LLANES OCAMPOS DIJO: El Abogado Enrique Rivarola, en representación de la parte actora, fundamenta el recurso de nulidad argumentando que la resolución recurrida omitió tener en consideración elementos de descargo oportunamente ofrecidos por esa representación, específicamente en cuanto a la duración máxima del proceso, el cual no ha sido respetado y ni siquiera fue considerado en el fallo recurrido. Manifiesta que el procedimiento en sede duración y que en ese sentido, el Acta Final con motivo de la culminación de la Fiscalización Puntual N° 65000001509 hace referencia a una supuesta ampliación de la que habría sido objeto para dar apariencia de regularidad, sin embargo, alega que la misma resulta extemporánea, conforme ha quedado demostrado en autos y no ha sido considerado por el a quo en modo alguno, apartándose diametralmente de las constancias obrantes en autos. . Sostiene que fueron violentados los derechos de su representada, ya que el proceso de fiscalización no culminó en un plazo razonable, establecido de forma expresa y precisa en la norma. Agrega que de la l guna del Acta Final se observa que este proceso concluyó fuera del término legal, situaci de singular relevancia que torna nula insalvablemente el emergentes del mismo hecho que a pesar de haberso scia/ado depilamente por su base a tedo el proceso sumarial y a los actos adminıstrativos represciada, no ha sido lenido en consideración los actos administratin llego fle esta Lui. Miaría Benítez Riera Dr. Manuel Dejesús Ramírez Can*"Dra, Ma. Carolina Lianes O. Ministru MINISTRO Abg. Norma Dominguez V. Socretaria

acción y que todo ha sido probado en autos. Concluye solicitando la declaración de nulidad del fallo recurrido.- Luego del análisis de los fundamentos expuestos por la parte actora concluyo que los mismos pueden ser estudiados y resueltos en oportunidad del tratamiento del recurso de apelación. Igualmente, no se observan vicios o defectos en la sentencia que ameriten su tratamiento de oficio, en los términos de los artículos 15, 113 y 404 del Código Procesal Civil, por lo que el Recurso de Nulidad debe ser desestimado. ES MI VOTO.- A SUS TURNOS LOS MINISTROS BENÍTEZ RIERA Y RAMÍREZ CANDIA MANIFIESTAN: Que se adhieren al voto de la Ministra preopinante, por los mismos fundamentos. A LA SEGUNDA CUESTIÓN PLANTEADA, LA MINISTRA LLANES OCAMPOS PROSIGUIÓ DICIENDO: Por la resolución recurrida, el Acuerdo y Sentencia N° 270 de fecha 07 de octubre de 2021 el Tribunal de Cuentas Segunda Sala resolvió: "1) NO HACER LUGAR a la presente acción contencioso administrativa promovida en los autos caratulados: "PONTO COM MEGASTORE S.A.C. C/ RES. N° 62/18 DEL 26 DE DICIEMBRE Y OTROS, DICTADO POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACION - SET", por los fundamentos expuestos en el exordio de la presente resolución; 2) CONFIRMAR la Res. Particular N° 62/18 del 26 de diciembre y la Res. Particular N° 71800000710/19 del 19 de noviembre, dict. Por la Subsecretaría de Estado de Tributación - SET. 3) IMPONER LAS COSTAS a la parte perdidosa. 4) ANOTAR, registrar, notificar y remitir copia a la Excma. Corte Suprema de Justicia". ARGUMENTOS DE LAS PARTES AGRAVIOS DE LA PARTE ACTORA A fs. 322/332 el Abogado Enrique Rivarola expresa agravios contra el Acuerdo y Sentencia recurrido, argumentando con respecto a la duración del proceso que la Administración Tributaria se excedió en los límites establecidos y que esa representación se ratifica en relación a lo expuesto al fundamentar el recurso de nulidad, pidiendo que sean considerado como parte de los agravios del recurso de apelación. Manifiesta que lo que fue objeto de discusión es que los elementos de descargo ofrecidos por PONTO COM MEGASTORE no fueron objeto de análisis ni de pronunciamiento, ya que de las propias expresiones del a quo surgen interrogantes no respondidas como, por ejemplo; ¿cuáles son los elementos emergentes de la documentación arrimada que derivaron en la decisión tomada en la resolución recurrida? Lo que a su criterio denota la evidente arbitrariedad que presenta.- Prosigue diciendo que se hace mención de que una persona física manifiesta supuestamente no haber prestado servicios a una persona jurídica, respecto de la cual la firma Ponto Com Megastore no tuvo ni tiene vinculación alguna, más allá de operaciones económicas reales emergentes de servicios y adquisición de productos, por lo que esa situación de "desconocimiento" entre dos personas independientes a su representada, mal podría ser utilizado como argumento en contra de la parte sometida a proceso, a quien en la

CORTE SUPREMA DEJUSTICIA 17 187, 19 20 12122/21 100. 01 02 JUICIO: "PONTO COM MEGASTORE S.A. C/ RES. N° 62/18 DEL 26 DE DICIEMBRE Y OTRAS DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN - SET".- ACUERDO Y SENTENCIA N°: Noventa y do S 2023 práctica se pretende se convierta en investigadora y detective de relación de terceros. Agrega que su instituyente se limitó a realizar una operación económica real, recibió la contraprestación, abonó el precio pactado, recibió la factura legalmente extendida con un "timbrado vigente y activo en ese momento, documentos que lógicamente fueron asentados en la contabilidad y que sin embargo, en un proceso llevado por la SET se pretende no solo aplicar una sanción sino calificar su conducta como defraudadora del fisco, lo cual es rotundamente rechazado por esa representación.- Con respecto a lo sostenido por el Tribunal en el fallo recurrido, que "también se pudo constatar claramente que no se violó ningún derecho procesal dado que la propia accionante se presenta en sede administrativa a interponer recurso de reconsideración"; contradice este argumento diciendo que el ejercicio de un mecanismo recursivo para agotar la instancia administrativa en modo alguno puede ser considerado un elemento suficiente para demostrar que no se violaron derechos procesales de la persona sometida a proceso, ya que los derechos procesales no se limitan a recurrir las resoluciones, sino que en el marco del proceso del cual pueda derivar pena o sanción sea presumida la inocencia, sea juzgado por una ley anterior al hecho y por sobre todo el derecho de ser oído, el cual se entiende como el derecho de ofrecer pruebas, que éstas se produzcan, objetar las pruebas colectadas y por sobre todo la debida valoración de todo el bagaje probatorio, encontrándose todos estos derechos vulnerados en el sumario administrativo y en la resolución recurrida en esta ocasión, lo cual dice que es suficiente para revocarla íntegramente. Por otra parte, alega que la SET calificó como defraudación la conducta de su representada a pesar de que se omite precisar cuál es el parámetro, escala o graduación para que sea fijada, consecuentemente su parte desconoce cuáles son las circunstancias particulares del caso para que sea esa la proporción y no otra (mayor o menor) del porcentaje sancionatorio por la defraudación calificada, la cual es igualmente irregular, y sobre esa base establecida la multa sin proporción alguna equivalente al 100% del impuesto a ingresar. Finaliza su escrito solicitando la revocación del fallo recurrido, protestando costas.-.. CONTESTACIÓN DE LA PARTE DEMANDADA A fs. 338/347 el Abogado Fiscal Miguel Cardozo contesta los agravios de la actora, señalando que el fallo que Kos protesta la adversa se ajusta a los principios de legalidad y razonabilidad. , en conside ación de que el pedimento de autos es completamente improcedente, tal como lo expresó el Tribunal inferior. Asimismo, menciona que la adversa trata de forzar una situad completamente improcedente, repitiendo los mismos argumentos mencionados en su escrito de demanda, los cuales ya fueron tratados y analizados y que no fueron tenidos en cuenta por la improcedencia. Lui. María Benítez Ricre Micistro Dr. Manuel Dejesús Ramírez Cand MINISTRO Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra Abg. Norme Deminguez Secretaria

Por otra parte, en los siguientes puntos de su escrito el representante fiscal hace mención a una supuesta solicitud de la firma Ponto Com Megastore de devolución de crédito fiscal IVA y el rechazo por operaciones con proveedores omisos o inconsistentes, cuestión totalmente ajena al tema decidendum del presente juicio.- Concluye su escrito solicitando que la Sala Penal rechace el recurso de apelación interpuesto por la parte actora contra el Acuerdo y Sentencia N° 270 del 07 de octubre de 2021, dictado por el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala. Protesta costas.- ANÁLISIS JURÍDICO DEL CASO La firma contribuyente PONTO COM MEGASTORE S.A. promovió demanda contencioso administrativa contra la Resolución Particular DPTT N° 68 de fecha 26 de diciembre de 2018 y su confirmatoria, la Resolución Particular N° 71800000710del 19 de diciembre de 2019, por las cuales la Subsecretaría de Estado de Tributación determina la obligación fiscal del contribuyente PONTO COM MEGASTORE S.A., calificando su conducta de conformidad a lo establecido en el art. 172 de la Ley N° 125/91 (défraudación), sancionando a la misma con la aplicación de una multa equivalente al 100% del monto de los tributos determinados.- El Tribunal de Cuentas Segunda Sala por Acuerdo y Sentencia N° 270 de fecha 07 de octubre de 2021 resolvió no hacer lugar a la demanda promovida por PONTO COM MEGASTORE S.A., confirmando así la Resolución Particular N° 62/18 del 26 de diciembre de 2018 y la Resolución Particular N° 718000000710/19 del 19 de noviembre de 2019, dictadas por la Subsecretaría de Estado de Tributación, con costas a la parte perdidosa. El Tribunal mencionó que en cuanto al aspecto procesal de la cuestión la accionante manifestó en su demanda que las resoluciones dictadas en sede administrativa son irregulares y deben ser revocadas, por haberse basado en procedimientos irregulares, sin haberse valorado el material probatorio, admitiéndose pruebas que nunca fueron ofrecidas y, al respecto; consideró que ninguno de los argumentos expuestos por la accionante eran viables, pues consta en autos que fue ordenada la realización de una Fiscalización Puntual y que dicha orden fue notificada a la firma PONTO COM MEGASTORE S.A. y al mismo tiempo se le intimó a que acerque todos los documentos a la SET, los cuales fueron presentados y en base a los mismos es que se detectan las inconsistencias que posteriormente derivan en la sanción impuesta. Constató además el Tribunal que no se violó ningún derecho procesal dado que la propia accionante se presenta en sede administrativa a interponer recurso de reconsideración e incluso tuvieron la posibilidad de que lo actuado en sede administrativa sea revisado por esa Magistratura y en esa instancia, contando con todas las garantías procesales del debido proceso.- Seguidamente corresponde el análisis de los agravios expuestos por la apelante, la parte actora. Como primer punto, la parte recurrente menciona que la Fiscalización Puntual excedió el plazo establecido en el art. 31 de la Ley N° 2421/04, que dice: "Las tareas de fiscalización a los contribuyentes se realizarán: ...b) Las puntuales cuando fueren determinadas por el Subsecretario de Tributación respecto a contribuyentes o responsables sobre los que exista sospecha de irregularidades detectadas por la auditoría interna,

CORTE SUPREMA DEJUSTICIA JUICIO: "PONTO COM MEGASTORE S.A. C/ RES. N° 62/18 DEL 26 DE DICIEMBRE Y OTRAS DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN - SET".- B3.12/29/0 D 90 ACUERDO Y SENTENCIA N°:_ - Noventa y dos 2023 ¡ Ocontroles cruzados, u otros sistemas o forma de análisis de informaciones de la Administración en base a hechos objetivos. De confirmarse la existencia de irregularidades en oportunidad de dicha fiscalización, la Administración podrá determinar la fiscalización integral de tales contribuyentes o responsables. La Administración Tributaria reglamentará los plazos de realización de las fiscalizaciones integrales y puntuales, en función a aspectos tales como el tamaño de la empresa, números de sucursales o depósitos, tipo de actividad o giro comercial, entre otros. Los plazos máximos serán de ciento veinte días para las fiscalizaciones integrales y de cuarenta y cinco días para las puntuales, pudiendo prorrogarse excepcionalmente por un período igual, mediante Resolución de la Administración Tributaria, cuando por el volumen del trabajo no pudiese concluirse dentro del plazo inicial". Del mismo modo, la Resolución General N° 25/14 "POR LA CUAL SE MODIFICA LA RESOLUCIÓN GENERAL N° 4 DE FECHA 30 DE OCTUBRE DE 2008 "POR LA CUAL SE REGLAMENTAN LAS TAREAS DE FISCALIZACIÓN, REVERIFICACION Y DE CONTROL PREVISTAS EN LA LEY NO 2421/04, Y EN CONSECUENCIA SE DEROGA LA RESOLUCIÓN GENERAL N° 18/07", establece en su artículo 26: "DEL PLAZO DE REALIZACIÓN DE LA FISCALIZACIÓN: Las fiscalizaciones integrales se llevarán a cabo en un plazo máximo de ciento veinte (120) días y las fiscalizaciones puntuales en un plazo máximo de cuarenta y cinco (45) días, que podrán ampliarse por un periodo igual. Los plazos se computarán desde el día siguiente hábil de la fecha de notificación de la orden de fiscalización hasta la suscripción del acta final. Cuando las actuaciones se realicen en días inhábiles, estos deberán ser considerados para el cómputo de los plazos" De las constancias de autos se desprende que la Orden de Fiscalización de fecha 01 de marzo de 2016 fue notificada a la firma PONTO COM MEGASTORE S.A. en fecha 09 de marzo de 2016; luego, por Resolución Particular notificada a la contribuyente en fecha 12 de mayo de 2016 la Administración Tributaria resolvió ampliar el plazo de fiscalización por otros 45 días hábiles, a contar desde el día siguiente al vencimiento del plazo inicial (fs. 26) La fiscalización puntual culminó mediante Acta Final de fecha 01 de agosto de 2016, según consta a fs. 27.- De un simple cómputo de plazos se advierte que la Fiscalización Puntual culminó fuera del plazo previsto en el 31 de la Ley N° 2421/04, ya que el plazo ampliado venció el día 15 de julio de 2016, mientras que el Acta Final fue suscripta extemporáneamente en fecha 01 de/agosto de 2016/ Respecto al vencimiento de los plazos de la fiscalización, el articulo 29 de la solución General 04/2008 prescribe: 'Art. 29°.- DEL VENCIMIENTO DE , LOS Lu. Maria Benítez Riera coro Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra Aba Norma Dominguez V. Secretaria Dr. Manuel Dejesús Ramírez Canc MINISTRO

PLAZOS: Vencidos los plazos sin que se hubiere concluido el trabajo de fiscalización por razones imputables a los funcionarios actuantes, el jefe inmediato superior requerirá la entrega total de los documentos en poder de los funcionarios e informará al Titular de la repartición interviniente. El contribuyente desde el día siguiente del vencimiento del plazo podrá solicitar dejar sin efecto el trabajo realizado y en consecuencia la devolución de sus oumetar a a en bad a suarda de los pueda naria. fiscalización, ordenando el archivamiento de los antecedentes, no formando parte del legajo del contribuyente; sin embargo aquel podrá disponer una nueva fiscalización. El cese de los efectos de la orden de fiscalización deberá ser notificado al contribuyente fiscalizado por el Director de la repartición interviniente, advirtiéndole que este hecho no lo libera de su obligación de guarda y conservación de las documentaciones requeridas durante el proceso de fiscalización, y por el plazo de prescripción". Esta disposición legal determina con claridad el cese de los efectos de la orden de fiscalización una vez vencido el plazo para su duración. _____________ Del mismo modo, el artículo 196 de la Ley N° 125/91 dispone que los actos de la administración se reputan legítimos, salvo prueba en contrario, siempre que cumplan con los requisitos de regularidad y validez relativos a competencia, legalidad, forma legal y procedimiento correspondiente. La Constitución Nacional estipula como derecho procesal que el sumario no se prolongue más allá del plazo establecido por la ley (art. 17 numeral 10). Asimismo, según la Convención Americana sobre Derechos Humanos (art. 8 numeral 1) toda persona tiene derecho a ser juzgada en un plazo razonable. En el caso de autos, en el que la fiscalización puntual se excedió en el plazo de duración previsto en el artículo 31 de la Ley N° 2421/04, no queda más que concluir que los actos administrativos impugnados en la presente demanda han sido dictados como consecuencia de un procedimiento administrativo viciado, que vulneró el debido proceso al no respetar el plazo establecido en la Ley Sobre la base de las consideraciones expuestas precedentemente se concluye que corresponde hacer lugar al recurso de apelación interpuesto por la parte demandada y, en consecuencia, corresponde revocar el fallo apelado y los actos administrativos impugnados. En cuanto a las costas, las mismas deben ser impuestas a la parte perdidosa, la parte demandada, de acuerdo a lo establecido en el Artículo 203 inc. b) y el Artículo 205 del Código Procesal Civil. Es mi voto A SÚ TURNO EL MINISTRO LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA, DIJO: Que se adhiere al voto de la Ministra preopinante, por los mismos fundamentos. A LA SEGUNDA CUESTIÓN PLANTEADA EL MINISTRO MANUEL DEJESÚS RAMÍREZ CANDIA dijo: Me adhiero al voto de la Ministra Llanes Ocampos en cuanto corresponde HACER LUGAR al recurso de apelación interpuesto, por los mismos fundamentos y en cuanto a costas DISIENTO respetuosamente, por los fundamentos que paso a exponer: Corresponde señalar que en el caso que el acto administrativo se declara irregular por la autoridad competente éstas deben ser impuestas al funcionario emisor del acto administrativo declarado irregular, y el artículo 106 de la Constitución Nacional, en lo pertinente, dispone: "Ningún funcionario o empleado público está exento de responsabilidad,

CORTE SUPREMA DEJUSTICIA JUICIO: "PONTO COM MEGASTORE S.A. C/ RES. N° 62/18 DEL 26 DE DICIEMBRE Y OTRAS DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN - SET" 123/1 D 91 2023 -ACUERDO Y SENTENCIA N°: Noventa y do S en los casos de transgresiones, delitos o faltas que cometiesen en el desempeño de sus funciones, son personalmente responsables. »| En efecto, cuando el acto administrativo se declara nulo por la autoridad competente, es porque se ha dictado en transgresión a los requisitos de regularidad del acto administrativo, por lo que corresponde imponer las costas al funcionario emisor del acto administrativo anulado.- En este sentido, el autor Rafael Bielsa, ha expresado: "Si se hace responsable al Estado y no a los funcionarios culpables, éstos seguirán gozando de la impunidad de sus actos irregulares, y el Estado, es decir, el tesoro público, cargará con las consecuencias de esos hechos. Con hacer responsable al Estado, lo que resulta es una incidencia injusta de esa responsabilidad en los administrados o contribuyentes, pues toda indemnización que el Estado paga, se resuelve en una carga para los contribuyentes honestos o no culpables de las faltas de los funcionarios". (BIELSA, RAFAEL; Estudios de Derecho Público, Tomo IV, Depalma, Buenos Aires. 1962. Págs. 309/310). ES MI VOTO. Con lo que se terminado el acto firmando SS.EE todo por ante mí, que lo certifico quedando acordada la/sentencia que inmediatamente sigue: Ante mí: Lui María Benítez Riera !... aull Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra Dr. Manuel Dejesús Ramírez Cand MINISTRO опииогу 40g. Norma Domínguez V. SA CUERDO Y SENTENCIA N°: 92. Asunción, 10 de mar7o. del 2023. VISTOS: Los méritos del Acuerdo que antecede; la, - CORTE SUPREMA DE JUSTICIA SALA PENAL

RESUELVE: 1. DESESTIMAR el Recurso de Nulidad interpuesto por la parte actora.- 2. HACER LUGAR al recurso de apelación interpuesto por la parte actora y, en consecuencia, REVOCAR el Acuerdo y Sentencia N° 270 de fecha 07 de octubre de 2021 dictado por el Tribunal de Cuentas Segunda Sala, y REVOCAR la Resolución Particular DPTT N° 68 de fecha 26 de diciembre de 2018 y su confirmatoria, la Resolución Particular N° 71800000710del 19 de diciembre de 2019 dictadas por la Subsecretaría de Estado de Tributación, por los fundamentos expuestos en el exordio de la presente Resolución.- 3. IMPONER las contas afa parte demandada. 4. ANOTAR, registyan y hotificar. Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candi MINISTRO олеа Beminguez V Socrotaria