Jurisprudencia CSJ

CORTE SUPREMA DE USTICIA 113123/00 T 01 02 03 191 09 20/ DISTICA -03-2023 Expediente: "UNIVERSIDAD DEL NORTE C/ RESOLUCION NRO. 71800000572/19 DEL 01 DE NOVIEMBRE, DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO D TRIBUTACIÓN" Nro. 630-Año 2022 ACUERDO Y SENTENCIA Nro. Jesenta. - Ciudad de Asunción, República del Paraguay, a los del mes de marzo del año dos mil veinte estando 's,reunidos en la Sala Penal, LUIS MARIA BENITEZ RIERA, MANUEL DEJESÚS RAMÍREZ CANDIA, y MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS, por ante mí, la Secretaria Autorizante, se trajo a acuerdo el expediente: "UNIVERSIDAD DEL NORTE C/ RESOLUCIÓN NRO. 71800000572/19 DEL 01 DE NOVIEMBRE, DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO D TRIBUTACIÓN", a fin de resolver llos recursos de nulidad y apelación, interpuestos por el Abg. Miguel Cardozo Zarate, en representación del Ministerio de Hacienda y la Abg. Nora Ruoti, en representación de la firma Universidad del Norte, contra el Acuerdo y Sentencia Nro. 07 de fecha 03 de febrero del 2022, dictado por el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala. - Previo estudio de los antecedentes del caso, la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, resolvió plantear las siguientes: CUESTIONES: 1. ¿Es nula la Sentencia recurrida? 2. En caso contrario, ¿se halla ajustada a Derecho? Practicado el sorteo de la Ley para determinar el orden de votación dio el siguiente resultado: RAMÍREZ CANDIA, LLANES OCAMPOS y BENÍTEZ RIERA. - A LA PRIMERA CUESTIÓN PLANTEADA, EL SEÑOR MINISTRO MANUEL DEJESÚS RAMÍREZ CANDIA, DIJO: Según se observa en los escritos de fundamentación de agravios, tanto el Abg. Miguel Cardozo Zarate, en representación del Ministerio de Hacienda (fs. 139/148) y la Abg. Nora Ruoti, en representación de la Universidad del Norte (fs. 160/164), desistieron expresamente got recurso de nulidad interpuesto. Por otra parte, no se observan vicios o defectos procesales que ameriten de oficio la declaración de nulidad en los términos autorizados por los articulos 113 y Luis María/Banítez Riera Ministro Hawe Pr Manuel Deiecie Ramírez Car Dra. Ma. Curolina Atanes O MINISTRO Ministra Abd. Norma Domingy Secretaria

404 del Código Procesal Civil, por lo que corresponde; TENER POR DESISTIDOS del recurso de nulidad interpuesto a los Abg. Miguel Cardozo y la Abg. Nora Ruoti. A sus turnos, los Ministros MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS y LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA manifestaron que se adhieren al voto del Ministro Preopinante, por compartir los mismos fundamentos.- A LA SEGUNDA CUESTIÓN PLANTEADA, EL SEÑOR MINISTRO MANUEL DEJESÚS RAMÍREZ CANDIA, PROSIGUIÓ DICIENDO: Por Acuerdo y Sentencia Nro. 07 de fecha 03 de febrero del 2022, el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, resolvió: "1- HACER LUGAR PARCIALMENTE a la presente demanda contencioso administrativa promovida por la UNIVERSIDAD DEL NORTE, en consecuencia; 2- REVOCAR PARCIALMENTE la Res. Nro. 71800000572/19 del 01 de noviembre, dictada por la Subsecretaría de Estado de Tributación del Ministerio de Hacienda, ORDENANDO la devolución del Crédito Fiscal IVA en los siguientes conceptos: C) Proveedores que registran en la DDJJ ingresos inferiores a los declarados por la accionante, Gs. 36.999.274; D) Proveedores que no presentaron sus DDJJ, Gs. 98.182; E) Proveedor que no posee obligación 211 IVA General al momento de emitir comprobante, Gs. 136.364; y, G) Total justificado documentalmente, Gs. 802.700.211, por los fundamentos expresados en el exordio de la presente resolución; 3- CONFIRMAR el rechazo de devolución del Crédito Fiscal en concepto de B) Crédito fiscal cuestionado por estar consignado en comprobantes que no cumplen con requisitos legales y reglamentarios, por valor de Gs. 144.459.109, en base a los argumentos expuestos en el considerando de la presente resolución; 4- IMPONER las costas en el orden causado; 5- ANOTAR, registrar, notificar….".— El fundamento del Tribunal de Cuentas para hacer lugar parcialmente a la demanda se basó en que: 1) Respecto al Crédito fiscal cuestionado por estar consignado en comprobantes que no cumplen con requisitos legales y reglamentarios, Gs. 144.459.109 (item B del

1122 DEL CORTE SUPREMA DE USTICIA Expediente: "UNIVERSIDAD DEL NORTE C/ RESOLUCIÓN NRO. 71800000572/19 DEL 01 DE NOVIEMBRE, DICTADA POR LA SUBSECRETARIA DE ESTADO D TRIBUTACION" Nro. 630-Año 2022 DISTICA CIVIL Informe de Análisis Nro. 77300008391 del DCFF), los comprobantes Rofuestionados no guardan relación con la actividad propiamente educativa de la entidad accionante, por consiguiente, al no guardar estricta relación con la éducación y no ser necesarios para mantener la fuente productora, corresponde el rechazo de dicho monto; 2) Respecto a los Créditos provenientes de Proveedores que registran en las DDJJ ingresos inferiores a los declarados por el accionante, Gs. 36.999.274 (item C del Informe de Análisis Nro. 77300008391 del DCFF) y de Proveedores que no presentaron sus DDJJ, Gs. 98.182 (item D del Informe de Analisis Nro. 77300008391 del DCFF), el contribuyente no está obligado a que su proveedor cumpla con sus obligaciones tributarias para tener derecho a percibir la devolución que legítimamente le corresponde, ya que la exigencia y persecución compete a la Administración Tributaria (art. 186 de la Ley Nro. 125/92), por ende, corresponde la devolución de dichos montos; 3) Con relación a los créditos correspondientes a Proveedores que no poseen obligación 211 IVA General al momento de emitir comprobantes, Gs. 136.364 (item E del Informe de Análisis Nro. 77300008391 del DCFF) corresponde su devolución pues el contribuyente accionante no tiene la obligación de verificar la validez de los comprobantes emitidos por sus proveedores; 4) En cuanto al Crédito justificado documentalmente, Gs. 802.700.211 (item G del Informe de Análisis Nro. 77300008391 del DCFF), corresponde su devolución, pues de conformidad al Acuerdo y Sentencia Nro. 489/12 emanado de la Corte Suprema de Justicia, Sala Constitucional, se declaró la inconstitucionalidad del artículo 83 de la Ley Nro. 125/92 (con su redacción dada porla Ley Nro. 2421/04) último párrafo, por consiguiente, resulta inaplicable dicho artículo a la entidad accionante, quien fue beneficiada con dicha acción de inconstitucionalidad. El efecto de la sentencia/rige para el muro y también se proyecta al pasado, pues se trata de una sentencia deolarativa. Luis María Benftez Riera Dr. Manuel Dejesús Ramirez C MINISTRO aull Dra. Ma. Carolina Manes c Ministra Abg. Norma bemingulez Socretaria

El Abg. Miguel Cardozo, en representación del Ministerio de Hacienda, al momento de expresar agravios (fs. 139/148) señaló -en resumen- que: 1) el fallo dictado por el Tribunal de Cuentas no se ajusta a la legalidad y razonabilidad, pues es improcedente la devolución de los créditos mencionados en la sentencia, ya que dichos montos no son tangibles, líquidos y exigibles en razón de que los proveedores de la actora no han ingresado el impuesto retenido por las facturas emitidas; 2) el fallo dictado por el Tribunal de Cuentas es incongruente, pues no han aplicado correctamente el artículo 217 de la Ley Nro. 125/92, ya que solo puede devolverse o repetirse aquello que se tiene en poder, en este caso, para que proceda la repetición o devolución, dichos impuestos debieron haber ingresado a las arcas fiscales. - A su vez, la Abg. Nora Ruoti, en representación de la Universidad del Norte, al momento de expresar agravios (fs. 160/164) señaló -en resumen- que, el fallo dictado por el Tribunal de Cuentas omitió expedirse respecto a la devolución de intereses y demás accesorios legales relacionados a los créditos concedidos, los cuales fueron solicitados al presentar la acción contenciosa administrativa. Por consiguiente, la sentencia dictada resultó ser citrapetita respecto a dicho requerimiento, transgrediendo el principio de congruencia. Culminó solicitando que la CSJ disponga ordenar la devolución de intereses y multa por mora a ser calculados sobre el crédito fiscal devuelto, de conformidad a lo establecido en el artículo 171 de la Ley Nro. 125/92, siendo el inicio del cómputo el acto administrativo que denegó la solicitud de devolución, Resolución de Repetición de Créditos Fiscales Nro. 7930003935 de fecha 22 de diciembre del 2017. - Como antecedentes del caso se advierte que la firma Universidad del Norte solicitó a la Subsecretaría de Estado de Tributación la repetición de pago indebido del IVA, correspondiente a los periodos fiscales julio a diciembre del 2012, por el importe total de Gs. 984.393.140. Dicha solicitud fue denegada por medio de la Resolución de Repetición de Créditos fiscales Nro. 7930003935 de fecha 22 de diciembre del 2017, emitida por el Director de Asistencia al Contribuyente y de Créditos Fiscales (fs. 04) y

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA Expediente: "UNIVERSIDAD DEL NORTE C/ RESOLUCIÓN NRO. 71800000572/19 DEL 01 DE NOVIEMBRE, DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO D TRIBUTACION" Nro. 630-Año 2022. 21 20 6 posteriormente, confirmada por medio de la Resolución Particular Nro. E71800000572 de fecha 01 de noviembre del 2019, dictada por el Cer 21 91 TreViceministro de Tributación (fs. 05/08). - El fundamento del rechazo, por parte de la Administración Tributaria, se basó en que ciertos créditos fiscales reclamados, que totalizan la suma de Gs. 181.692.929 (ítems B, C, D, E, identificados en el Informe de Análisis Nro. 77300008391 del DCFF) no se encontraban consignados en comprobantes que cumplan con requisitos legales y reglamentarios; provenían de proveedores que registraban en sus DDJJ ingresos inferiores a los declarados por la Universidad del Norte; provenían de proveedores que no presentaron sus DDJJ y proveedores que no poseían obligación 211 IVA General al momento de emitir comprobante. Por otra parte, respecto a la suma de Gs. 802.700.211 que, si se encontraba justificada documentalmente, no podría ser devuelta en razón de que el fallo dictado por la Sala Constitucional de la CSJ, Acuerdo y Sentencia Nro. 489/12, que declaró la inaplicabilidad del artículo 83 de la Ley Nro. 125/92 (con su modificación dada por la Ley Nro. 2421/04), último párrafo, no podría ser aplicado de manera retroactiva a periodos anteriores a la notificación de dicha resolución a la SET, es decir, a periodos anteriores al 05 de setiembre del 2014. - Habiendo expuesto los antecedentes del caso, corresponde el análisis de los agravios de los recurrentes, dando inicio al estudio de los mismos, con los argumentos expuestos por el Abg. Miguel Cardozo, en representación del Ministerio de Hacienda. En ese sentido, el primer agravio de la parte demanda, refiere a que el fallo impugnado no se ajusta a la legalidad y razonabilidad, pues es improcedente la devolucióry/de los créditos mencionados en la sentencia, ya que dichos montos no son tangibles, líquidos y exigibles en razón de que los proveedores de la actora no han ingresado el impuesto retenido por las facturas emitidas. Luis María Benitz Riera MirAstre Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candi MINISTRO Claves = ma. Carolina Llanes O. Ministra Abg. Norma Domínguez Secretaria

Conviene recordar que los créditos concedidos por el Tribunal fueron respecto a los ítems C, D, E y G del Informe de Análisis Nro. 77300008391 del DCFF, el cual se detalla a continuación: ITEM C D E G DESCRIPCION MONTO Proveedores que registran en las DDJJ Gs. 36.999.274 ingresos inferiores a los declarados por el accionante Proveedores que no presentaron sus Gs. 98.182 DDJJ Proveedor que no posee obligación 211 Gs. 136.364 IVA General al momento de emitir comprobante Total justificado documentalmente Gs. 802.700.211 Ahora bien, al manifestar el recurrente que no procede la devolución de dichos montos, en razón de que los proveedores de la actora no han ingresado el impuesto retenido por las facturas emitidas, indica que está cuestionando la devolución de los ítems C, D, E, detallados precedentemente y no del ítem G, pues los primeros se relacionan a omisión o inconsistencia de los Agentes de Retención, mientras que el ítem G, tiene que ver con la declaración de inaplicabilidad del artículo 83 de la Ley Nro. 125/92 (con su modificación dada por la Ley Nro. 2421/04), último párrafo, el cual no fue cuestionado por el representante del Ministerio de Hacienda en su escrito de expresión de agravios, y por ende, respecto a dicho ítem G, quedó firme la sentencia. - En ese lineamiento, al analizar la cuestión planteada, es importante recordar que la Sala Penal de la Corte Suprema de Justicia en más de una ocasión ha indicado que la omisión o inconsistencia de Agentes de Retención, ya sea de proveedores o compradores, debe ser observada y reclamada por el sujeto activo sujeto de la obligación tributaria - Administración- debiendo para ello utilizar su poder coercitivo a los efectos de reclamar las obligaciones incumplidas por cada titular de la obligación y no cargar su función a terceros, como en este caso lo hizo sobre la firma accionante, quien no tiene responsabilidad alguna respecto del cumplimiento

CORTE SUPREMA DE USTICIA Expediente: "UNIVERSIDAD DEL NORTE C/ RESOLUCION NRO. 71800000572/19 DEL 01 DE NOVIEMBRE, DICTADA POR LA SUBSECRETARIA DE ESTADO D TRIBUTACION" Nro. 630-Año 2022. o no de los sujetos obligados. En efecto, la Ley Nro. 125/92 en su artículo sin detaio cuando mena intactos a rapan abidad por iraciones Ru#180 determina que la responsabilidad por infracciones tributarias es personal tributarias, independientemente de su tipificación y sanción en la legislación penal, es personal del autor, salvo las excepciones establecidas en esta ley. Están sujetos a responsabilidad por hecho propio o de personas de su dependencia, en cuanto les concerniere los obligados al pago o retención e ingreso del tributo, los obligados a efectuar declaraciones juradas y los terceros que infrinjan la ley, reglamentos o disposiciones administrativas o cooperen a transgredirlas o dificulten su observancia" , al ser asi, este agravio debe ser rechazado. Prosiguiendo con el análisis, en el segundo agravio la parte demandada indicó que el fallo impugnado es incongruente, pues no han aplicado correctamente el artículo 217 de la Ley Nro. 125/92, ya que solo puede devolverse o repetirse aquello que se tiene en poder, en este caso, para que proceda la repetición o devolución, dichos impuestos debieron haber ingresado a las arcas fiscales. Al respecto, el artículo 217 de la Ley Nro. 125/92 expresa: "Repetición de pago. El Pago indebido o en exceso de tributos, intereses, recargos y multas, dará lugar a repetición. La devolución de tributos autorizada por leyes o reglamentos, a título de incentivo, franquicia, tributaria o exoneración, estará regida por la ley o el reglamento que la conceda y solo supletoriamente se someterá al presente procedimiento. Los pagos a cuenta o anticipos excesivos serán devueltos de oficio o de acuerdo a las normas pertinentes."- Por otra parte, también es relevante traer a colación lo dispuesto por el artículo 218 de la Rey Nro. 125/92, et cual expresa: "Procedencia de la repetición de pago La repetición procederá tanto cuando el pago se haya efectuado mediante dedaración jurada o en cumplimiento a una determinación firme del tributo." Luis María Benitez Rit... Clau Dr. Manuel Dejesús Ramirez P2ra. Ma. Saroiin Lianes O. MINISTRO Ministra Abo Norma BamingVez V. Secretaria

Al examinar las normas transcriptas, en contraste con la resolución dictada por el Tribunal de Cuentas, se llega a la conclusión de que la resolución impugnada se ajustó a derecho, pues la repetición de pago indebido no se halla condicionada por ley (art. 218 de la Ley Nro. 125/92) a que las sumas reclamadas se encuentren en las arcas fiscales, sino que establece que será procedente cuando el pago se haya efectuado mediante declaración jurada o en cumplimiento a una determinación firme del tributo. Por tanto, este agravio debe ser rechazo. Continuando con el análisis, corresponde el estudio de los agravios expuestos por la Abg. Nora Ruoti, en representación de la firma Universidad del Norte, parte actora. Recordar que dicha parte alegó que la sentencia dictada por el Tribunal adolece vicio de incongruencia pues fue dictada de manera citrapetita al no expedirse con relación a los intereses y demás accesorios legales reclamados por su parte al entablar la acción contenciosa administrativa. En ese contexto, es importante señalar que la omisión de pronunciamiento sobre el pago de los intereses y demás accesorios legales reclamados por la firma contribuyente no acarrea la nulidad de la resolución impugnada, ello por ser la cuestión un aspecto accesorio de la litis, siendo procedente en consecuencia, que se supla la falta de decisión del Tribunal de Cuentas, sobre este tema, por el trámite de apelación. Así, al examinar el escrito de demanda obrante a fs. 47/68 se advierte que, efectivamente la firma accionante, Universidad del Norte, reclamó la devolución de los créditos rechazados por la SET más la devolución de intereses y accesorios legales (punto 6 del escrito de demanda) y el Tribunal de Cuentas, al dictar el Acuerdo y Sentencia Nro. 07 de fecha 03 de febrero del 2022, omitió expedirse al respecto. .... En ese sentido, es procedente señalar que los intereses y recargos legales, reclamados por la mora en la devolución concedida por el Tribunal de Cuentas, con relación a los ítems C, D, E y G del Informe de Análisis Nro. 77300008391 del DCFF, deberán ser calculados por la SET sobre los

61 81 CORTE SUPREMA DE JUSTICIA Expediente: "UNIVERSIDAD DEL NORTE C/ RESOLUCIÓN NRO. 71800000572/19 DEL 01 DE NOVIEMBRE, DICTADA POR LA SUBSECRETARIA DE ESTADO D TRIBUTACION" Nro. 630-Año 2022 -"importes de los créditos reconocidos en la presente resolución (cuyos montos totalizan la suma de Gs. 839.934.031'), tomando como tiempo transcurrido, desde la fecha del acto administrativo -Resolución Particular Nro. 71800000572 de fecha 01 de noviembre del 2019, dictado por la SET, que rechazó el crédito, hasta su efectiva devolución, aplicando el porcentaje previsto en el artículo 171 de la Ley Nro. 125/92, de conformidad a lo establecido en el artículo 7, tercer párrafo? de la Ley Nro. 5061/13. En conclusión, en base a las consideraciones expuestas corresponde: RECHAZAR el recurso de apelación interpuesto por el Abg. Miguel Cardozo contra el Acuerdo y Sentencia Nro. 07 de fecha 03 de febrero del 2022, dictado por el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala; HACER LUGAR al recurso de apelación interpuesto por la Abg. Nora Ruoti, en representación de la firma Universidad del Norte y en consecuencia; DISPONER la devolución de los intereses y recargos legales, conforme los fundamentos antes expuestos. En cuanto a las COSTAS, dada la forma en la que fue resuelta la presente resolución éstas deben ser impuestas en el orden causado, en virtud a lo establecido en el artículo 193 del Código Procesal Civil. - A sus turnos, los Ministros MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPO LUIS MARIA BENITEZ RIERA manifestaron que se adhieren al voto del Luis María Benítez R Ministro Norma Dominguez V Dr. Manuel Dejesus Hamírez Candi MINISTRO Carolina Lianes O Secretarie h Sumatora de los ítems C. D, E y G del Informe de Análisis Nro. 77300008391 del DCFFinis tra concedidos por el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, mediante el dictado del Acuerdo y Sentencia Nro. 07 de fecha 03 de febrero del 2022 y confirmados por esta instancia 2 Ley Nro. 5061/13, Artículo 7- Exceptuando las solicitudes de devolución del Impuesto al Valor Agregado o del Impuesto Selectivo al Consumo por parte de los exportadores, la Administración Tributaria solo podra acreditar y devolver tributos conforme a la autorización prevista anualmente e n la Ley de Presupuesto General de la Nación. Asimismo, cuando correspondiere la acreditación de intereses, en cualquiera de los casos, solo podrá realizarse conforme a la citada autorización. En l os casos de repetición por pago indebido o en exceso de tributos, la mora en la devolución dará lugar a la percepción de un recargo o interés mensual a calcularse día por día, que será coincidente con el fijado por el Poder Ejecutivo conforme a lo establecido en el tercer párrafo del Artículo 171 de la Ley N° 125 del 9 de enero de 1992 "QUE ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO" y sus modificaciones, vigente a la fecha de la acreditación o pago del capital devuelto. El recargo o inte rés se calculará a partir del día siguiente en que se dictó la Resolución que haya resuelto la solicitud de repetición de pago

Ministro Preopinante, por compartir los mismos fundamentos.- Con lo que se dio por terminado el acto firmando S.S.E.E., todo por ante mí de lo que certifico quedando acordada la sentencia que sigue inmediatamente: Ante mí: Dr. Mandel Dejesús Ramírez Canc MINISTRO замл Dra. Ma. Carolina Lighes O. Ministra Secretaria ACUERDO Y SENTENCIA Nro._ 60.- Asunción, 06 de marzi del 2023 VISTOS: Los méritos del acuerdo que anteceden, la Excelentísima, - CORTE SUPREMA DE JUSTICIA SALA PENAL RESUELVE: 1. TENER POR DESISTIDOS del recurso de nulidad interpuesto a los Abg. Miguel Cardozo, en representación del Ministerio de Hacienda y a la Abg. Nora Ruoti, en representación de la Universidad del Norte.- 2. RECHAZAR el recurso de apelación interpuesto por el Abg. Miguel Cardozo Zarate, en representación del Ministerio de Hacienda, contra el Acuerdo y Sentencia Nro. 07 de fecha 03 de febrero del 2022, dictado por el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, por los fundamentos expuestos en el considerando de la presente resolución. 3. HACER LUGAR al recurso de apelación interpuesto por la Abg. Nora Ruoti, en representación de la Universidad del Norte, y en consecuencia; DISPONER la devolución de los intereses y recargos legales, por los fundamentos expuestos en el considerando de la

21 22) DEL CORTE SUPREMA DE JUSTICIA 13- 2023 Expediente: "UNIVERSIDAD DEL NORTE C/ RESOLUCION NRO. 71800000572/19 DEL 01 DE NOVIEMBRE, DICTADA POR LA SUBSECRETARIA DE ESTADO D TRIBUTACION" Nro. 630-Año 2022. , 6 presente resolución. Si 14. IMPONER LAS COSTAS en el orden causado, de conformidad al artícule 193 delC.PĄC 5. ANOTAR, registrar notificas- Naves Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra Luis Marja Benítez Riera Minisud Ante mí: PACIAL Dr. Manuel Dejesús Ramifez Candi MINISTRO пониа Abg. Norma Dominguez V. Secretaria DEN NO