Jurisprudencia CSJ

**CORTE SUPREMA DE JUSTICIA** Expediente: "REPERKUSIONES S.R.L C/RES. Nro. 64/19 del 16 DE SEPTIEMBRE Y OTRAS DE LA SECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACION-SET." ACUERDO Y SENTENCIA NÚMERO: **Seiscientos noventa y dos** En la Ciudad de Asunción, República del Paraguay, a los **dieci nueve** días del mes de... octubre.. ............... del año dos mil veintidos, estando reunidos en la Sala de Acuerdos los Excmos. Señor es Miembros de la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, los Doctores **MANUEL DEJESÚS RAMÍREZ CANDI A**, **LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA** y **CÉSAR DIESEL JUNGHANNS**, por ante mí la Secretaria autorizant e, se trajo a acuerdo el juicio "REPERKUSIONES S.R.L C/RES. Nro. 64/19 del 16 DE SEPTIEMBRE Y OTRAS DE LA SECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACION-SET", a fin de resolver los recursos de nulidad y apelació n interpuestos por el Abogado Fiscal del MINISTERIO DE HACIENDA, Marcos Morinigo, contra el Acuerdo y Sentencia Nro. 08 de fecha 13 de enero del 2021, dictado por el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala. Previo estudio de los antecedentes del caso, la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, resolvió plan tear las siguientes: **CUESTIONES:** ¿Es nula la sentencia apelada? En caso contrario, ¿Se halla ajustada a derecho? Practicado el sorteo pertinente para determinar el orden de votación dio el resultado siguiente: **M ANUEL DEJESÚS RAMÍREZ CANDIA**, **LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA** y **CÉSAR DIESEL JUNGHANNS**. **A LA PRIMERA CUESTIÓN PLANTEADA EL EXCMO MIEMBRO MANUEL DEJESÚS RAMÍREZ CANDIA DIJO:** El recurren te desistió del Recurso de Nulidad. Por lo demás, como no se observa en el expediente vicios de form a en el proceso o en la Resolución Judicial, para declarar la nulidad de oficio, en los términos aut orizados por los Artículos 113 y 404 del Código Procesal Civil, corresponde tener por desistido la N ulidad. **ES MI VOTO**. A sus turnos, los Ministros **LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA Y CÉSAR DIESEL JUNGHANNS** manifestaron que s e adhieren al voto del Ministro preopinante, por compartir los mismos fundamentos. Luis María Benítez Riera Ministro Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candia MINISTRO Cesar M. Diesel Junghanns Ministro CSJ. Abra. Norma Domínguez V. Secretaria

A LA SEGUNDA CUESTIÓN PLANTEADA EL EXCMO MIEMBRO MANUEL DEJESÚS RAMÍREZ CANDIA DIJO: Que, por el Acu erdo y Sentencia Nro. 08 de fecha 13 de enero del 2021, dictado por el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, se resolvió: “1- HACER LUGAR, a la presente demanda contencioso administrativa instaurada en a utos por la firma contribuyente REPERKUSIONES SRL con RUC Nro. 80027281-1 por los fundamentos expues tos en el exordio de la presente resolución; y en consecuencia; 2- REVOCAR, la Resolución Particular DPTT Nro. 269/16 del 20 de diciembre y la Resolución Nro. 64/19 del 16 de septiembre dictadas por l a Subsecretaría de Estado de Tributación- SET 3- IMPONER LAS COSTAS, a la perdidosa. 4- ANOTAR, regi strar, notificar y remitir ejemplar a la Excmo. Corte Suprema de Justicia”. Los fundamentos de la Sentencia se resumen en los siguientes argumentos: 1) El acto administrativo impugnado es irregular por haber sido dictado por la Directora de Planific ación y Técnica Tributaria, quien no tiene competencia para dictar actos administrativos en sustituc ión del Viceministro de Tributación, conforme a lo previsto en el Art. 224 de la Ley Nro. 125/92. 2) La Administración Tributaria, realizó el procedimiento de fiscalización puntual al contribuyente superando el plazo establecido en el Art. 31 de la Ley Nro. 2421/04. El represente del MINISTERIO DE HACIENDA se agravia contra la referida sentencia en base a los argum entos que se resumen en los siguientes puntos (fs. 108/116): 1) La afirmación sustentada por el Trib unal de Cuentas no se ajusta a la verdad jurídica pues, conforme a la Resolución interna Nro. 40/14, la Directora de Planificación y Técnica Tributaria si se encuentra facultada para dictar resolucion es y suscribir actos administrativos; 2) El Tribunal por error de enfoque de principios elementales que informan al procedimiento administrativo tributario ha realizado una mala interpretación de las normas y principios del derecho general al considerar que se realizó una fiscalización puntual y que el mismo fue llevado a cabo fuera del plazo legal establecido en la norma; 3) Las costas deben ser impuestas en el orden causado conforme al Art. 193 del C.P.C debido a la existencia de elementos de convicción que avalan la actuación procesal del Ministerio de Hacienda. Por estos motivos, solicita que se revoque el acto administrativo. La representante de la parte actora, Abg. NORA LUCIA RUOTI COSP, solicita la confirmación de la sent encia recurrida por ajustarse a derecho (fs. 119/135). Analizada las constancias de autos se tiene que, la demanda contencioso-administrativa fue instaurad a en fecha 17 de octubre del 2019 (fs. 20/47) por la Abg.

**Expediente:** "REPERKUSIONES S.R.L C/RES. Nro. 64/19 del 16 DE SEPTIEMBRE Y OTRAS DE LA SECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACION-SET." NORA LUCIA RUOTTI COSP, en representación del contribuyente REPERKUSIONES SRL., contra las siguiente s resoluciones: **1) Resolución Particular DPTT Nro. 264/2016** (fs. 7/9), dictada por la Directora de Planificación y Técnica Tributaria, en la que se resolvió calificar la conducta del contribuyente como DEFRAUDACION e imponer la multa por valor total de Gs. **155.455.239**. **2) Resolución Partic ular Nro. 64 de fecha 16 de septiembre del 2019** (fs. 4/5), dictado por el Viceministro de Tributac ión, en la que se resolvió hacer lugar parcialmente al recurso de reconsideración interpuesto por el contribuyente y que el ajuste fiscal en el RP DPTT Nro. 264 del 20/12/2016 quede en la suma de Gs. **80.066.787**. En ese orden de ideas, al analizar los agravios expuestos por el recurrente, en cuanto al primer agr avio, corresponde señalar que si bien las partes no han planteado en la instancia inferior lo refere nte a la competencia de la Autoridad Administrativa que suscribió la resolución impugnada, el Tribun al de Cuentas desarrollo como primer punto dicha cuestión, siendo expuesto agravios al respecto por parte de los recurrentes, por lo que, al tratarse de una cuestión que refiere a supuestos vicios de competencia del órgano emisor, debe ser analizado en forma previa. Al respecto, corresponde mencionar los siguientes artículos: 1) el Art. 186 de la Ley Nro. 125/92 (m odificada por Ley Nro. 2421/04) que menciona: "Facultades de la Administración. A la Administración corresponde interpretar administrativamente las disposiciones relativas a tributos bajo su administr ación, fijar normas generales, para trámites administrativos, impartir instrucciones, dictar los act os necesarios para la aplicación, administración, percepción y fiscalización de los tributos. Las no rmas dictadas en aplicación del párrafo anterior se subordinarán a las leyes y los reglamentos y ser án de observancia obligatoria para todos los funcionarios y para aquellos particulares que las hayan consentido expresa o tácitamente o que hayan agotado con resultado adverso las vías impugnativas pe rtinentes, acorde a lo dispuesto en los párrafos segundo y tercero del artículo 187." 2) el Art. 224 de la misma ley que dispone: "Competencia. Los procedimientos para sancionar administrativamente la s infracciones tributarias son de la competencia de la Administración Tributaria a través de sus órg anos." **Cesar M. Diesel Junghanns** **Ministro CSJ.** Luis María Benítez Riera **Ministro** Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candía **MINISTRO** Adg. Norma Domínguez V. **Secretaria**

específicos, salvo disposición legal especial que establezca una competencia distinta".

**CORTE SUPREMA DE JUSTICIA** Expediente: "REPERKUSIONES S.R.L C/RES. Nro. 64/19 del 16 DE SEPTIEMBRE Y OTRAS DE LA SECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACION-SET." Además, cabe mencionar que el acto administrativo impugnado (Resolución Particular DPTT Nro. 264/201 6) fue objeto de reconsideración, siendo resuelto por el Viceministro de Tributación, en este caso, por la máxima autoridad. Por lo que, en este punto, resulta incorrecto lo expuesto por el Tribunal d e Cuentas, debiendo pasarse a analizar las demás cuestiones expuestas. En relación a lo expuesto en el segundo agravio, este si fue planteado por la parte actora en su esc rito de demanda, el Tribunal de Cuentas consideró que le procedimiento realizado fue una fiscalizaci ón puntual y que se excedió del plazo establecido en la ley. Al respecto, según se observa dentro de acto administrativo, la Dirección General de Fiscalización T ributaria requirió a la firma REPERKUCIONES SRL la presentación de varios documentos e informaciones por medio de la NOTA DGGC Nro. 751 de fecha 25/08/2015 (fs.7.) este pedido fue realizado en virtud a los art. 186 y 189 de la Ley Nro. 125/92 (modificada por Ley Nro. 2421/04). Luego del pedido de documentos e informaciones al contribuyente por medio de la nota citada en el pá rrafo anterior, la Administración Tributaria emitió el ACTA FINAL de Auditoría Nro. 6890000084 de fe cha 22/12/2015 y concluyó en que REPERKUSIONES SRL respaldo crédito fiscal y gastos en su DDJJ de IV A en los periodos 01,04,08,10/2009; 01,02,03,04 y 12/2010 y de IRACIS en los ejercicios fiscales 200 9 y 2010 con facturas que respaldan operaciones inexistentes, obteniendo a través de ellos un benefi cio indebido porque disminuyó la cuantía del impuesto que debió ingresar y causó un perjuicio al fis co, por lo que se reliquido el IVA y el IRACIS, desafectando el monto de las facturas cuestionadas s urgiendo saldo a favor del Fisco, además, recomendó la aplicación de una multa del 300% sobre el mon to de los tributos defraudados porque infringió los artículos 7,8,85,86 de la Ley Nro. 125/92, en co ncordancia con el artículo 13 del Dto. Nro. 6896/2005, con el cual incurrió en los presupuestos esta blecidos en el Art. 172 (DEFRAUDACION) de la Ley Nro. 125/92. Para verificar si el contribuyente REPERKUSIONES SRL fue sometido a una fiscalización puntual -como sostiene el Tribunal- o simplemente a un control interno -como sostiene la administración-, correspo nde mencionar la Resolución General Nro. 25/14 "Por el cual se modifica la Resolución General Nro. 4 de fecha 30 de octubre del 2008" "Por el cual se reglamenta las tareas de fiscalización, Luis María Benítez Ricera Miajuda Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candil MINISTRO Abog. Norma Domínguez V. Secretaria Cesar M. Diesel Junghanns Ministro CSJ.

reverificación y de control prevista en la Ley Nro. 2421/04 y en consecuencia se deroga la Resolució n Nro. 18/07” que establece que el “Control interno es una tarea de control que se basa en la contra stación de datos o informaciones proporcionados por el contribuyente, terceros, o de los que surjan de otros sistemas o formas de análisis de informaciones, que podrá dar lugar a la determinación trib utaria y a la aplicación de sanciones cuando correspondan”. En efecto, del pedido de documentos e informaciones al contribuyente derivó en la suscripción de un acta final y, posteriormente, al procedimiento de determinación tributaria y aplicación de sanciones que culminó con el acto administrativo sancionador y la resolución que lo confirma. De esta forma, el procedimiento realizado en sede administrativa –previo al sumario- fue un control interno y, en e l marco de este control, se realizó una auditoría al contribuyente que derivó en el sumario administ rativo, por lo tanto, el antecedente del sumario no fue una fiscalización puntual sino un control in terno. En este punto, es importante señalar que el requerimiento de documentos e informaciones al contribuy ente no constituye el acto inicial de un procedimiento de fiscalización puntual, pues dicho pedido s e encuadra dentro de la competencia de control de la Administración Tributaria (art. 198 de la Ley N ro. 125/92), en el caso de un procedimiento de fiscalización puntual este inicia con el acto adminis trativo que lo dispone ante la sospecha de irregularidad detectada. En ese sentido, el art. 31 de la Ley Nro. 2421/04 “De Reordenamiento Administrativo y de Adecuación Fiscal” dispone “Las tareas de f iscalización a los contribuyentes se realizarán:… b) Las puntuales cuando fueren determinadas por el Subsecretario de Tributación respecto a contribuyentes o responsables sobre los que exista sospecha de irregularidades detectadas por la auditoría interna, controles cruzados, u otros sistemas o form a de análisis de informaciones de la Administración en base a hechos objetivos…”. De la norma citada queda claro que el procedimiento de fiscalización puntual no se inicia con el eje rcicio de la facultad de control que efectúa la Administración Tributaria sino con el acto administr ativo en la que se justifica la existencia de sospecha de irregularidades del contribuyente que pued e surgir de auditorías internas, controles cruzados u otro mecanismo de control objetivo. Por tanto, con el ingreso a la unidad productiva de un agente fiscalizador no se inicia el procedimiento de fi scalización puntual, esta fiscalización (control) se encuadra dentro de la competencia tributaria pr evista en el art. 189 de la Ley Nro. 125/92 (modificada por Ley Nro. 2421/04). Así también, el acto inicial del procedimiento de fiscalización puntual debe ser una resolución por dos motivos, la primera, porque se debe justificar o motivar

**CORTE SUPREMA DE JUSTICIA** Expediente: "REPERKUSIONES S.R.L C/RES. Nro. 64/19 del 16 DE SEPTIEMBRE Y OTRAS DE LA SECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACION-SET." a sospecha de irregularidades y, la segunda, porque la propia ley sostiene que la prórroga debe hace rse por resolución (art. 31, inc. b de la Ley Nro. 2421/04). En el caso en estudio, como el procedimiento realizado en sede administrativa –previo al sumario de determinación y aplicación de sanciones- fue un **control interno** y no una fiscalización puntual, no corresponde realizar el cómputo del plazo de 45 días establecido en el art. 31 de la Ley Nro. 242 1/04, por más de que este plazo es imperativo y perentorio, al ser solo para los casos de fiscalizac ión puntual. En definitiva, no se puede tomar las notas de requerimiento de información y documentos como si fuer an el inicio de una fiscalización puntual y al haberse verificado que el procedimiento realizado fue un control interno y no una fiscalización puntual, no existe la violación del principio de legalida d – en este punto- como señala el Tribunal de Cuentas, por lo que corresponde pasar a la siguiente c uestión. Si bien los argumentos expuestos por el Tribunal de Cuentas no corresponden, conforme se señaló en l os párrafos anteriores, cabe analizar un punto que fue expuesto por el accionante en su escrito de d emanda, que hace un vicio de forma en el procedimiento, pues hace referencia a la duración máxima de l sumario en una determinación tributaria. Por consiguiente, corresponde pasar al análisis del **SUMARIO ADMINISTRATIVO** llevado a cabo por la SET, teniendo en cuenta que el contribuyente –en su escrito de demanda- había expuesto que el sumar io administrativo había durado más de cuatro años, mientras que la Administración Tributaria señaló –en su escrito de contestación y en la expresión de agravios- que los plazos contemplados en la Ley Nro. 125/92 no son perentorios sino meramente ordenatorios. Conforme surge de las constancias de autos, en sede administrativa el contribuyente REPERKUSIONES SR L fue objeto de un **sumario administrativo** conforme a lo dispuesto por los artículos 212 "Procedi miento de determinación tributaria" y 225 "Procedimiento para aplicación de sanciones" de la Ley 125 /92. Dichos procedimientos tienen etapas regladas y plazos entre las etapas, por lo tanto, se debe v erificar si el procedimiento culminó dentro del plazo legal. **Luis María Benítez Mera** Ministro **Abog. Norma Ramírez V.** Secretaria **Cesar M. Diesel Junghanns** Ministro CSJ.

establecido. En lo que respecta al **procedimiento de determinación tributaria** y los plazos que rigen en cada e tapa, se encuentran establecidos en el Artículo 212 de la Ley Nro. 125/92. En sentido, los numerales 1) y 2) de la mencionada norma legal disponen que, comprobada la existencia de deudas tributarias o antecedentes que hagan suponer su existencia, se redactará un informe en el cual se individualizará al presunto deudor, tributos adeudados y las normas infringidas. De todo ello, si el presunto deudo r participa, se levantará acta, que puede o no ser firmada por el participante. Luego, en el ** nume ral 3)**, se dispone que de las actuaciones realizadas, la administración dará traslado al contribuy ente por el término de **diez (10) días**, que puede ser prorrogado por igual plazo, para que el con tribuyente formule sus respectivos descargos. Cumplido el plazo y recibida la contestación, si proce de, se establece un plazo de **quince (15) días** como periodo probatorio (**numeral 5**) prorrogabl e por igual término. Seguidamente, en el ** numeral 7)** se dispone que una vez vencido el plazo de pruebas o medidas de mejor proveer, el contribuyente podrá presentar su alegato, en un plazo de **di ez (10) días**. Finalmente, concluidos los trámites mencionados, la administración tributaria tiene un plazo de **diez (10) días** para dictar el acto de determinación (numeral 8). En el último párrafo del artículo 212 de la Ley Nro. 125/92 se dispone que el “**procedimiento de de terminación tributaria**” puede ser tramitado en forma **conjunta** con el “**procedimiento para la aplicación de sanciones**” (art. 225), resolviéndose, en ese caso, en una única resolución. Al respe cto, es importante mencionar que el “**procedimiento para la aplicación de sanciones**” establece lo s mismos plazos que rigen para el “**procedimiento de determinación tributaria**”. La aclaración es relevante pues, conforme se observa en el acto administrativo recurrido (Res. Particular Nro.264/201 6), la Autoridad Tributaria resolvió tramitar en forma conjunta y resolver en una sola resolución la determinación de la obligación fiscal y sancionar con la aplicación de una multa, conforme lo habil ita el art. 212. En efecto, según se observa en la Resolución DPTT Nro. 264/2016, el sumario administrativo inició co n la Resolución J.I. Nro. 158/16 notificada 26 de abril del 2016 y culminó con la Resolución Particu lar Nro. 264 del **20 de diciembre del 2016**, dictada por la Directora de Planificación y Técnica T ributaria, en el que se determinó la obligación tributaria y se impuso la multa equivalente al 300% sobre el impuesto defraudado. Por consiguiente, de la cronología citada, se concluye que el procedimiento de determinación tributa ria y la aplicación de sanción (tramitadas conjuntamente) no culminaron dentro del plazo de duración legal establecido en los artículos 212 y 225 de la Ley Nro. 125/92, por lo tanto, el sumario admini strativo realizado por la

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA Expediente: "PEREKUSIONES S.R.L C/RES. Nro. 64/19 del 16 DE SEPTIEMBRE Y OTRAS DE LA SECRETARIA DE E STADO DE TRIBUTACION-SET." Administración Tributaria, que sirve de base a las resoluciones impugnadas, viola el principio de le galidad del procedimiento. Al respecto, el autor Roberto Dromi en su obra titulada "Derecho Administrativo" ha señalado que "el principio de la legalidad es la columna vertebral de la actuación administrativa y por ello puede c oncebirse como externo al procedimiento, constituyendo simultáneamente la condición esencial para su existencia. Se determina jurídicamente por la concurrencia de cuatro condiciones que forman su cont exto: 1) delimitación de su aplicación (reserva de ley); 2) ordenación jerárquica de sujeción de las normas a la ley; 3) determinación de selección de normas aplicables al caso concreto, y 4) precisió n de los poderes que la norma confiere a la Administración" (Dromi, Roberto, Derecho Administrativo, 12 Edición, Ciudad Argentina-Hispania Libros-2009, página 1111). En lo que respecta al argumento expuesto por la Administración Tributaria en la contestación de dema nda, que los plazos contemplados en la Ley Nro. 125/92 no son perentorios sino meramente ordenatorio s, esta apreciación no es correcta, pues los plazos previstos en el derecho público están consagrado s en la ley, por lo que si se omite una prescripción expresa de que no son perentorios, esto quiere decir que son perentorias, por lo tanto, si no se cumplen con los plazos establecidos, tanto en el a rt. 212 y en el art. 225 de la Ley Nro. 125/92, el procedimiento sumarial es nulo por vicio de legal idad del procedimiento, como ya se señaló en el párrafo anterior. En igual sentido, cabe agregar que para comprender que el incumplimiento de los plazos para dictar a ctos administrativos si justifica la declaración de la nulidad del acto, es esencial comprender que la actuación de la administración se debe ajustar -estrictamente- a la legalidad y que toda actuació n no autorizada implica un acto nulo. En esa línea, es importante referir que una de las consecuencias del principio de legalidad en el pr ocedimiento administrativo es que los plazos que le rigen a la administración son imperativos; por e nde, establecido un plazo dentro de la cual la administración debe actuar, el mismo debe ser cumplid o bajo el riesgo de la pérdida de su eficacia. Respecto a la eficacia, se destacan las ideas del aut or español Santiago Muñoz Machado: "Eficacia quiere decir que, desde el momento en que se Luis María Benites Riera Ministro Dr. Manuel Dejesús Ramirez Quezada MINISTRO Abg. Norma Dominguez V. Secretaria Cesar M. Diesel Junghanns Ministro CSJ.

dictan, los actos administrativos son susceptibles de generar derechos e imponer obligaciones inmedi atamente exigibles" (Tratado de Derecho administrativo y Derecho Público General, Tomo XII, 2da. Edi ción, p.75). Por su parte, por medio de la imperatividad, se sostiene que regulado legalmente un procedimiento (c omo en el caso de autos) el mismo es de obligatoria aplicación y cumplimiento, por lo tanto, si la a dministración – por medio de la resolución reglamentaria- estableció un plazo dentro del cual se deb e dictar un acto administrativo como consecuencia de un procedimiento administrativo, su cumplimient o es inexcusable, pues su consecuencia jurídica es la caducidad del procedimiento por no imponer la sanción dentro del plazo. Por ende, si un acto administrativo no es dictado dentro del plazo establecido, el mismo pierde efic acia, es decir, **no produce efectos**. En ese sentido, respecto a la cesación de eficacia, se menci ona lo siguiente: "Pero también es posible que la eficacia del acto cese por caducidad, por el cumpl imiento de una condición resolutoria, o el término previsto en el propio acto" (Muñoz Machado, Santi ago, o. cit. p.107). Otra consecuencia de la legalidad del procedimiento administrativo es la referida a la exclusión de la discrecionalidad o arbitrariedad en la decisión de la administración. En líneas generales, la dis crecionalidad es entendida como la posibilidad que la ley le otorga a un funcionario para adoptar de cisiones según la apreciación que el mismo tenga de la oportunidad y conveniencia, pudiendo adoptar varias decisiones de acuerdo a la apreciación de los hechos, y todas, si se aplican, serán igualment e justas, es decir, da la opción de elegir entre varias posibilidades, pero ninguna de ellas se debe apartar de la legalidad, con lo cual se sostiene que cualquiera de las decisiones que se tome será justa. Luego, teniendo en cuenta que constituye una consecuencia de la legalidad del procedimiento administ rativo la exclusión de la discrecionalidad o arbitrariedad, establecer un plazo dentro del cual la a dministración debe dictar un acto administrativo sancionador, para luego no cumplirlo, bajo el prete xto que la norma no establece una consecuencia jurídica para ese supuesto, constituye una actuación arbitraria de la administración que no se puede enmarcar dentro de la discrecionalidad anteriormente mencionada, porque cumplir un plazo no se vincula con la discrecionalidad, sino con la legalidad, e s decir, al cumplimiento estricto de la Ley. Además, el numeral 10 del artículo 17 de la Constitución Nacional, entre los derechos procesales, co ntempla: "... El sumario no se prolongará más allá del plazo establecido por la ley...", lo que desv irtúa enteramente el argumento de los

Expediente: "REPERKUSIONES S.R.L C/RES. Nro. 64/19 del 16 DE SEPTIEMBRE Y OTRAS DE LA SECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACION-SET." representantes del MINISTERIO DE HACIENDA. Asimismo, el referido sumario administrativo sancionador viola la normativa internacional establecid a en el art. 8.1 de la Convención Americana que establece, como unas de las garantías judiciales, el plazo razonable de los procesos y este plazo razonable no solo es aplicable en el ámbito penal sino también en el ámbito administrativo, tal como sostiene la Corte Interamericana de Derechos Humanos, en el precedente "RICARDO BAENA C/ PANAMA", en la que se expresa "Si bien el artículo 8 de la Conve nción Americana se titula Garantías Judiciales, su aplicación no se limita a los recursos judiciales en sentido estricto, sino al conjunto de requisitos que deben observarse en las instancias procesal es a efectos de que las personas estén en condiciones de defender adecuadamente sus derechos ante cu alquier tipo de actos del Estado que pueda afectarlos. Es decir, cualquier actuación u omisión de lo s órganos estatales dentro de un proceso, sea administrativo sancionador o jurisdiccional, debe resp etar el debido proceso legal". También, en otro precedente de la Corte IDH se ha reiterado la exigencia de que en todo proceso sanc ionador debe aplicarse estrictamente las garantías del debido proceso y en tal sentido en el caso "L ópez Mendoza v. Venezuela" de fecha 1 de septiembre del 2011, se ha señalado, en lo pertinente, lo s iguiente: "...todos los órganos que ejercen funciones de naturaleza jurisdiccional sean penales o no , tienen el deber de adoptar decisiones justas basada en el respeto pleno a las garantías del debido proceso establecidos en el Art. 8 de la CADH, recordando que las sanciones administrativas y discip linarias son, como las penales, una expresión del poder punitivo del Estado..." Por tanto, los actos administrativos impugnados (Resolución Particular Nro. Resolución Particular DP TT Nro. 264/2016 y, (Resolución Particular Nro. Resolución Particular Nro. 64 de fecha 16 de septiem bre del 2019) son actos irregulares por vicio de ilegalidad, pues para la emisión de estos actos adm inistrativos se han violado las disposiciones contempladas en la Ley Nro. 125/92, son el resultado d e un procedimiento administrativo viciado de nulidad. En este punto, cabe señalar que la propia Ley Nro. 125/92 dispone que "...Los actos de la Administración Tributaria se reputan legítimos, salvo pr ueba en contrario, siempre que cumplan con los requisitos de regularidad y validez relativos a compe tencia, legalidad, forma legal y procedimiento Luis María Bonifaz Riera Ministro Abg. Norma Domínguez V. Secretaria Dr. Manuel Dejesús Raúlrez Cano MINISTRO Cesar M. Diesel Junghanns Ministro CSJ.

correspondiente...” (art. 196), en el caso en estudio, la Administración Tributaria no cumplió con l os requisitos de regularidad y validez relativos a la legalidad para que sus actos se reputen legíti mos. En consecuencia, corresponde NO HACER LUGAR al recurso de apelación interpuestos por el representant e del Ministerio de Hacienda y, en consecuencia, CONFIRMAR el Acuerdo y Sentencia Nro. 08 de fecha 1 3 de enero del 2021 en base a los fundamentos expuestos. En lo que respecta a las COSTAS, al anulars e las resoluciones administrativas objeto de la presente demanda, corresponde imponerlas al funciona rio emisor de dichos actos anulados, por imperio del Art. 106 de la Constitución Nacional que establ ece la responsabilidad personal de los funcionarios o empleados públicos por las irregularidades com etidas en el ejercicio de la función. En efecto, cuando el acto administrativo se declara nulo por la autoridad competente, en este caso p or el Tribunal de Cuentas y confirmado en esta instancia, es porque se ha dictado en transgresión a los requisitos de regularidad, por lo que corresponde imponer las costas al funcionario emisor del a cto administrativo anulado. De imponerse las costas a la entidad pública, además de contradecir la C onstitución, constituye un premio para el funcionario negligente y un castigo para los contribuyente s quienes deben soportar la carga económica de la actuación irregular del funcionario. Es mi voto. A su turno, el Ministro LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA dijo: Me adhiero al voto del Ministro Manuel Dejesú s Ramírez Candia, en cuanto a No Hacer Lugar al recurso de apelación interpuesto por el Ministerio d e Hacienda, pero en base con los siguientes fundamentos: Que a los efectos de analizar el presente caso, corresponde –primeramente- verificar si la tarea ins pectora desarrollada por el Autoridad Tributaria se enmarcó dentro de un control interno o una fisca lización puntual, puesto que la firma accionante sostiene que los trabajos realizados por la SET se enmarcaron en lo último. Es importante recordar que la Sub Secretaría de Estado de Tributación, por Resolución General 25/14 de fecha 30 de abril de 2004, modificó la Resolución General N° 4 de fecha 30 de octubre de 2008 “PO R LA CUAL SE REGLAMENTAN LAS TAREAS DE FISCALIZACIÓN, REVERIFICACION Y DE CONTROL PREVISTAS EN LA LE Y NO 2421/04, Y EN CONSECUENCIA SE DEROGA LA RESOLUCIÓN GENERAL N° 18/07”, y estableció: “Art. 1º.- La Administración Tributaria podrá realizar tareas de verificación del cumplimiento de las obligacio nes de los contribuyentes y responsables, las cuales podrán consistir

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA Expediente: "PEREKUSIONES S.R.L C/RES. Nro. 64/19 del 16 DE SEPTIEMBRE Y OTRAS DE LA SECRETARIA DE E STADO DE TRIBUTACION-SET." en: a) **Fiscalización integral:** es el proceso de verificación que podrá abarcar la totalidad de l os impuestos, operaciones, registros, cuentas y documentos del contribuyente, correspondientes al ej ercicio fiscal o a los ejercicios fiscales a ser verificados. b) **Fiscalización Puntual:** es el pr oceso de verificación que podrá referirse a determinados impuestos, periodos o ejercicios fiscales, operaciones, registros, cuentas, documentos del contribuyente. c) **Control Interno:** es la tarea d e control que se basa en la contrastación de datos o informaciones proporcionadas por el contribuyen te, terceros, o los que surjan de otros sistemas o formas de análisis de informaciones, que podrán d ar lugar a la determinación de obligaciones tributarias y a la aplicaciones de sanciones cuando corr espondan...". La firma accionante sostiene que si bien el procedimiento iniciado por la Autoridad Tributaria lleva el nombre de control interno, lo realizado -en puridad- es una fiscalización puntual, ya que se req uirió -dentro del procedimiento- la participación activa del contribuyente con pedidos de informes y la exhibición de libro y documentos contables, siendo este el fundamento acogido por el Tribunal de Cuentas para hacer lugar a la demanda. De la verificación nuevamente de los antecedentes administrativos, surge que los trabajos de Control Interno, se iniciaron mediante la Nota DGGC N° 751, con fecha 25 de agosto de 2015, la que fue anot iciada a la firma REPERKUSIONES SRL en fecha 27/08/15 (fs. 3/4 de los Ant. Adm.). Para tal efecto la Autoridad Tributaria solicitó a la firma contribuyente varios informes respecto a la forma pago, remisión de copias autenticadas de comprobantes de compras y hasta la agregación de los libros contables, según consta en los antecedentes administrativos. Finalmente, los trabajos enc arados por el fisco culminaron con el Acta Final N° 68400001481 de fecha 22/12/2015 (fs. 175/184 de los Ant. Adm.). De acuerdo a las constancias de autos, surge que los trabajos desplegados por la Autoridad Tributari a en el caso que nos ocupa- se encuadran en una fiscalización puntual, en vista de que la Administra ción requirió la participación del contribuyente, al solicitar la exhibición y entrega de ciertas do cumentaciones, libros e informes. Luis María Benítez Rica Ministro Agr. Norma Domínguez V. Secretaria Cesar M. Diesel Junghanns Ministro CSJ.

Cabe recordar que el control interno se caracteriza por la unilateralidad del procedimiento, es deci r, de ella sólo participa y afecta a la administración. En tal procedimiento la propia administración ejerce sus facultades de control a un contribuyente de terminado y a través de este, puede indirectamente analizar otras operaciones o sujetos múltiples, a yudando así a la realización del control cruzado, pero todo ello desde la propia administración y si n intervenir de modo directo a ningún contribuyente, físico ni documentalmente. Mencionar que, en el caso de autos, ello no sucede, ya que la Administración requirió la presentación documental al cont ribuyente. Al ser así, corresponde tomar -a tales trabajos- como una fiscalización puntual, independ ientemente de cómo haya caratulado la Administración en su oportunidad. Es importante recordar que las tareas de fiscalización de la Administración se encuentran regladas, al disponer el Art. 26 de la Resolución General N°4/2008 "POR LA CUAL SE REGLAMENTA LAS TAREAS DE FI SCALIZACIÓN, REVERIFICACIÓN Y DE CONTROL PREVISTA EN LA LEY N° 125/91 Y SU MODIFICACIÓN LEY N° 2421/ 04, Y EN CONSECUENCIA SE DEROGA LA RESOLUCIÓN GENERAL N° 18/07", dictada por la Subsecretaría de Est ado de Tributación, que dispone: "Las fiscalizaciones integrales se llevaran a cabo en un plazo máxi mo de 120 (ciento veinte) días y las fiscalizaciones puntuales en un plazo máximo de 45 (cuarenta y cinco) días, que podrá ampliarse por un período igual. Para el cálculo de los plazos de realización de las fiscalizaciones integrales y puntuales, se computará solo los días hábiles y se contarán desd e el día siguiente hábil al de la notificación de la orden de fiscalización hasta la fecha de presen tación del informe final. En caso que las actuaciones se realizaran en días inhábiles se deberán com putar estos. A los efectos del presente artículo los días hábiles abarcan las veinticuatro (24) hora s de los días Lunes a Viernes; los días inhábiles se refieren a los días Domingo, Sábados y Feriados Nacionales, que no se encuentren bajo autorización judicial de trabajo". Mencionar que los plazos máximos de duración de los trabajos, representan una garantía reconocida a favor de los contribuyentes, de que los mismos no se extenderán sine die, cuya inobservancia vulnera rá un derecho reconocido a favor del administrado, como así también lo dispuesto en el Art. 17, num. 10), de nuestra Constitución. Que tras efectuar el cálculo del tiempo transcurrido desde el día siguiente de la notificación de lo s trabajos -26/08/15-, hasta la fecha del Acta final que pone fin a los trabajos -22/12/2015-, surge que la fiscalización puntual se extendió más del tiempo establecido en la normativa, que son –en es te caso- de 45 días hábiles, en

ACUERDO Y SENTENCIA NÚMERO 692-. Asunción, 19 de octubre 2.022.- VISTOS: Los méritos que ofrece el acuerdo precedente y sus fundamentos, la CORTE SUPREMA DE JUSTICIA SALA PENAL RESUELVE: 1.- TENER POR DESISTIDO el Recurso de Nulidad. 2.- NO HACER LUGAR al Recurso de Apelación interpuesto por el Abg. Marcos Morinigo representante del Ministerio de Hacienda y, en consecuencia, CONFIRMAR el Acuerdo y Sentencia Nro. 8 del 13 de enero del 2021, dictado por el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala por los fundamentos expuestos en el consi derando de la presente resolución. 4.- IMPONER las costas al funcionario emisor del acto administrativo declarado irregular conforme al Art. 106 de la Constitución Nacional. 5.- ANOTAR, registrar y notificar. Ante mí: Luis María Béntez Riera Ministro Dr. Manuel Dejesús Ramírez Gómez MINISTRO Aug. Norma Domínguez V. Secretario Cesar M. Diesel Junghanns Ministro CSJ. SECRETARIA AUDIENCIA IV CONTENOSO ADMINISTRATIVO