Jurisprudencia CSJ

EXCEPCIÓN DE INCONSTITUCIONALIDAD OPUESTA POR LA ABOG. NORA RUOTI COSP EN REPRESENTACION DE MSU AGRO PY SOCIEDAD ANONIMA EN LOS AUTOS "MSU AGROPY SOCIEDAD ANONIMA C/ RES. Nº 70800000295 DEL 11/OCT/19 D ICTADA POR LA SUBSECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO DE HACIENDA". AÑO: 2020 - N° 119 1. **ACUERDO Y SENTENCIA NÚMERO:** Trescientos noventa y cuatro. En la Ciudad de Asunción, Capital de la República del Paraguay, a los días del mes de , estando en l a Sala de Acuerdos de la Corte Suprema de Justicia, los Excmos. Señores Ministros de la Sala Constit ucional, Doctores, ANTONIO FRETES, CÉSAR MANUEL DIESEL JUNGHANNS Y VÍCTOR RÍOS OJEDA y, Ante mí, el Secretario autorizante, se trajo al acuerdo el expediente caratulado: EXCEPCIÓN DE INCONSTITUCIONALI DAD OPUESTA POR LA ABOG. NORA RUOTI COSP EN REPRESENTACION DE MSU AGROPY SOCIEDAD ANONIMA EN LOS AUT OS "MSU AGROPY SOCIEDAD ANONIMA C/ RES. Nº 70800000295 DEL 11/OCT/19 DICTADA POR LA SUBSECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO DE HACIENDA", a fin de resolver la excepción de inconstitucion alidad opuesta por la Abog. Nora Ruoti Cosp, en nombre y representación de la firma MSU AGROPY S.A. Previo estudio de los antecedentes del caso, la Corte Suprema de Justicia, Sala Constitucional, reso lvió plantear y votar la siguiente: **CUESTION:** ¿Es procedente la excepción de inconstitucionalidad opuesta? A su turno, el DR. CÉSAR M. DIESEL JUNGHANNS dijo: La presente excepción de inconstitucionalidad es opuesta por la Abg. Nora Lucía Ruoti Cosp, en nombre y representación de la firma MSU AGROPY S.A., a nte el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, mediante escrito obrante a fs. 146/154 de autos, contra el Art. 221 de la Ley N° 125/92 Que establece el nuevo régimen tributario, en ocasión de evacuar el tr aslado que le fuera corrido de la contestación de la demanda contencioso administrativa, por parte d e la Abogacía del Tesoro. La excepcional, como fundamento de su presentación, sostiene la inconstitucionalidad de la norma por vulnerar los Arts. 46, 47, 137 y 181 de la Constitución Nacional. Manifiesta que su representado se dedica a la exportación de productos agropecuarios por lo que, conforme al Art. 88 de la Ley N° 125 /92, tiene derecho a solicitar la devolución del I.V.A. crédito fiscal. Sin embargo, la Administraci ón Tributaria le ha negado dicha devolución bajo el argumento de que, conforme a la norma hoy impugn ada, dichos créditos se encontraban caducos al momento de la solicitud. Sostiene que dicha norma vul nera el principio de igualdad pues, al otorgar un plazo de 4 años para reclamar una deuda al sujeto activo, ha creado un sistema de reclamo mucho más restrictivo, limitado y fatal, en detrimento Ahog. Julio C. Pavón Martínez Secretario Cesar M. Diesel Junghanns Ministro CSJ. Dr. ANTONIO FRETES Ministro Dr. Victor Rios Ojeda

del contribuyente. Sin embargo, agrega que el plazo para el reclamo del Estado al sujeto pasivo es de 5 años -o 6 según, sostiene, la interpretación errónea que efectúa la SET del Art. 164 de la misma ley- vulnerando así el principio de igualdad ante la ley. Corrido el traslado pertinente (fs. 167/173), la contraparte solicita el rechazo de la acción. Manifiesta que el accionante confunde las figuras de la caducidad y prescripción, por lo que no existe violación del principio de igualdad ante la ley al tratarse de situaciones distintas. Por su parte, el Ministerio Público contestó el traslado en los términos del Dictamen N° 411 de fecha 11 de marzo de 2020, obrante a fs. 177/179 de autos, mediante el cual recomendó hacer lugar a la excepción de inconstitucionalidad. La norma impugnada -Art. 221 de la Ley N° 125/92- establece: Caducidad de los créditos contra el sujeto activo. Los créditos y las reclamaciones contra el sujeto activo caducarán a los cuatro (4) años contados desde la fecha en que pudieron ser exigibles. La caducidad operará por periodos mensuales y su curso se suspenderá por toda gestión fundada del interesado en vía administrativa o jurisdiccional reclamando la devolución o pago de una suma determinada. En esencia, la excepcionante cuestiona la desigualdad de trato entre el sujeto activo -Estado- y el sujeto pasivo -contribuyente- para el reclamo de sumas vinculadas a una relación jurídica tributaria, por lo que cabe traer a colación igualmente el Art. 164 de la Ley N° 125/92. Este dispone: Prescripción. La acción para el cobro de los tributos prescribirá a los cinco (5) años contados a partir del 1° de enero del año siguiente a aquél en que la obligación debió cumplirse. Para los impuestos de carácter anual que gravan ingresos o utilidades se entenderá que el hecho gravado se produce al cierre del ejercicio fiscal. Como cuestión preliminar, debemos decir que el análisis del principio de igualdad ante la ley, entendida en su primera faceta, es decir, igualdad como trato no discriminatorio, supone la existencia de situaciones iguales, que impone el deber de otorgar el mismo trato a quienes se encuentran en igualdad de circunstancias, pues no se puede establecer privilegios que concedan a unos lo que se niega a otros bajo las mismas circunstancias. En este aspecto, resulta oportuno traer a colación las palabras de Robert Alexy: "Si no hay ninguna razón suficiente para la permisión de un tratamiento desigual, entonces está ordenado un tratamiento igual" (ALEXY, Robert. Teoría de los Derechos Fundamentales. Centro de Estudios Constitucionales. Madrid. España. 1993. Pág. 395). En cuanto al caso sometido a estudio, en primer lugar y a los efectos de evaluar la posible lesión a la garantía constitucional de la igualdad ante la ley, debemos analizar si nos encontramos realmente ante las mismas condiciones y circunstancias, que merezcan la igualdad de trato. Al respecto, cabe delimitar la primera situación, esto es, la de la recurrente quien reclama la devolución del crédito fiscal del exportador ante la Administración, solicitud que le ha sido denegada por aplicación de la norma hoy excepcionada -Art. 221 de la Ley 125/92-, que regula el plazo de caducidad de los créditos y reclamaciones contra el sujeto activo, estableciéndolo en 4 años. Por otro lado, nos encontramos ante un caso abstracto, cual es el supuesto de hecho regulado en el Art. 164 de la Ley 125/92, que establece el plazo de prescripción de la acción para el cobro de tributos por parte de la Administración, estableciéndolo en 5 años. De lo arriba expuesto, podemos concluir que nos encontramos ante situaciones diferentes pues, por un lado, se trata del plazo de caducidad con que cuenta el sujeto pasivo para el reclamo de créditos por pago indebido o en exceso ante el sujeto activo mientras que, por otro, del plazo de prescripción con que cuenta el sujeto activo para reclamar el pago de las obligaciones tributarias a los contribuyentes. Por tanto, en atención a la libertad de configuración del legislador, 2

CORTE SUPREMA DE USTICIA EXCEPCIÓN DE INCONSTITUCIONALIDAD OPUESTA POR LA ABOG. NORA RUOTI COSP EN REPRESENTACION DE MSU AGROPY SOCIEDAD ANONIMA EN LOS ,03 AUTOS "MSU AGROPY SOCIEDAD 22 23 RECIBIDO ESTADISTICA CIVIL 103106/0 ANONIMA C/ RES. N° 70800000295 DEL 11/OCT/19 DICTADA POR LA SUBSECRETARIA DE ESTADO DE -4 JUL. 2022 TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO Roque López Fratico 80 HACIENDA". AÑO: 2020 - N.° 1191. - hada obsta a que el mismo establezca plazos distintos pues, efectivamente, se trata "esencialmente distintas, más allá de las discusiones doctrinarias respecto a qué es lo que caduca o prescribe, lo que implica, necesariamente, la imposición de plazos diferentes. A lo que se suma que, en general, existe un consenso respecto a que los plazos de prescripción son más largos que aquéllos de caducidad. En consecuencia, no se observa vulneración alguna al principio de igualdad ante la ley, entendida como la prohibición de trato discriminatorio, pues nos encontramos ante situaciones desiguales, lo que posibilita un trato desigual. Por los fundamentos que anteceden, considero que corresponde rechazar la excepción de inconstitucionalidad y, por tanto, declarar la constitucionalidad del Art 221 de la Ley N.° 125/92. Costas a la perdidosa. Voto en ese sentido. A su turno, el Doctor FRETES dijo: La Abg. Nora Lucía Ruoti Cosp, en nombre y representación de la firma MSU AGOPY S.A., opone Excepción de Inconstitucionalidad contra el artículo 221 de la Ley N° 125/91 en los autos caratulados "MSU AGROPY S.A C/ RES N° 71800000295 DEL 22/ENE/2019 DICTADA POR LA SUBSECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACION DEL MINISTERIO DE HACIENDA (Expte. N° 613, Folio 126VLTO, Año 2019)", alegando la conculcación de los artículos 46, 47, 137 y 181 de la Constitución de la República. La disposición impugnada expresa cuanto sigue: Art. 221.- "Caducidad de los créditos contra el sujeto activo - Los créditos y las reclamaciones contra el sujeto activo caducarán a los cuatro (4) años contados desde la fecha en que pudieron ser exigibles. La caducidad operará por periodos mensuales y su curso se suspenderá por toda gestión fundada del interesado en vía administrativa o jurisdiccional reclamando la devolución o pago de una suma determinada" De los argumentos expuestos por la excepcionante se deprende que su representada tiene como actividad principal la exportación de productos agropecuarios, estando legalmente obligado el fisco a la devolución del crédito fiscal por este concepto. Así, en fecha 16 de octubre del 2017 la firma MSU AGROPY S.A solicitó la Devolución de Crédito Fiscal la suma de Gs. 401.213.163 (Guaraníes cuatrocientos un millones doscientos trece mil ciento sesenta y tres) correspondiente al período fiscal de agosto de 2013. A consecuencia de ello la Administración Tributaria rechazó la devolución de los créditos en su totalidad, bajo el argumento de que dichos créditos se encontraban caducos al momento de su solicitud conforme al Art. 221 de la Ley N° 125/91. Manifiesta que la disposición mpugnada/es lesiva de las normas constitucionales dispuestas en los artículos 46, 47, 137 y 181, ya que contraviene los principios de igualdad entre las personas y ante la ley, como así también de las garantías de igualdad del tributo que debe reinar entre el Estado y los particulares. Agrega que es injusto e inconstitucional que el fisco cuente en términos legales con un sistema más amplio y relativo como la ley le imponga un sistema más restringido y 'absoluto como la caducidad. Igualmente Julio C Pavón Martine= Aralis Cesar M. Diesel Junghanns Ministro CSJ. Dr. ANTONIO FRETES Dr. Vicor Rios Ojeda Ministro Ministro 3

menciona que en el proceso contencioso administrativo iniciado contra el Ministerio de Hacienda para recuperar tales montos, la accionada fundamenta su oposición en lo previsto por el artículo atacado , por lo que finalmente solicita la declaración de inaplicabilidad de la disposición atacada en el p roceso en cuestión. Corrido el traslado al Ministerio de Hacienda, se presenta el Abg. Fiscal José Manuel Andrés Pedrozo , a fin de contestar la excepción, oportunidad en la que alega que efectivamente en el caso administ rativo no corresponde lo peticionado por la firma MSU AGROPY S.A ya que ha operado la caducidad prev ista en el artículo 221 de la Ley N° 125/91 y sus modificaciones. Centra la contestación de la excep ción en que los conceptos de prescripción (plazo para la Administración) y caducidad (plazo para los administrados) son disímiles, considerándolos la adversa erróneamente como iguales, lo que sustenta la presente excepción, pasando luego a hacer un análisis sobre los conceptos referidos y sus alcanc es. Debido a que en anteriores oportunidades me he pronunciado ya sobre la inconstitucionalidad del artí culo 221 de la Ley N° 125/91, me remito a los términos expresados, manteniendo la misma tesitura asu mida en tales ocasiones. Fundamenta sus pretensiones la excepcionante al alegar que se violenta la Garantía de Igualdad al ot orgar plazos más extensos a la Administración a los efectos de la exigencia sobre deudas fiscales en relación a los concedidos por el texto legal a los contribuyentes y/o responsables en caso de conta r con un crédito tributario. En atención a ello trae a consideración lo expresado por la Ley N° 125/ 91, modificada por la N° 2421/04 en su Libro V, Capítulo II, "Extinción de la Obligación", artículo 164: "Prescripción - La acción para el cobro de los tributos prescribirá a los cinco (5) años contad os a partir del 10 de enero del año siguiente a aquel en que la obligación debió cumplirse. Para los impuestos de carácter anual que gravan ingresos o utilidades se entenderá que el hecho gravado se p roduce al cierre del ejercicio fiscal. La acción para el cobro de las sanciones pecuniarias e intere ses o recargos tendrá el mismo término de prescripción que en cada caso corresponda al tributo respe ctivo. Estos términos se computarán para las sanciones por defraudación y por contravención a partir del 10 de enero del año siguiente a aquel en el cual se cometieron las infracciones; para los recar gos e intereses, desde el 10 de enero del año siguiente a aquel en el cual se generaron". Como se ve, mientras que el plazo para los contribuyentes a fin de exigir a la administración los cr éditos y reclamaciones respecto de pagos indebidos o en exceso se inicia en el momento en que nace e l derecho a esa petición, en el caso de la Administración Tributaria el período se extiende al prime r día del año fiscal siguiente, aun cuando el crédito contra el contribuyente haya tenido lugar con anterioridad, otorgando en consecuencia una ventaja diferencial a favor del Fisco con lo que no cuen ta el contribuyente acorde a la norma. Ante tal extremo, se constata un trato desigual en lo tocante a la viabilidad en el ejercicio del derecho a reclamar; cabe acotar que si bien en el texto legal s e utilizan términos que procesalmente aluden a efectos distintos –el artículo 221 hace mención a la caducidad mientras que el artículo 164 utiliza el vocablo prescripción-, no puede negarse lógicament e que la intención del articulado es delimitar el marco temporal en que tanto el sujeto activo como pasivo podrán reclamar sumas debidas por conceptos impositivos. Considero acertado aquí traer a colación cuanto se menciona al respecto en el reconocido Modelo de C ódigo Tributario para América Latina elaborado por el Centro Interamericano de Administraciones Trib utarias (CIAT) ya en el año 1997 y que se expresa de la siguiente manera: "Capítulo VI De la Prescri pción. Sección I. plazo de la prescripción Art. 42 Plazo General. Prescribirán a los... años los siguientes derechos y acciones: <page_number>4</page_number>

EXCEPCIÓN DE INCONSTITUCIONALIDAD OPUESTA POR LA ABOG. NORA RUOTI COSP EN REPRESENTACIÓN DE MSU AGRO PY SOCIEDAD ANONIMA EN LOS AUTOS “MSU AGROPY SOCIEDAD ANONIMA C/ RES. Nº 70800000295 DEL 11/OCT/19 D ICTADA POR LA SUBSECRETARIA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN DEL MINISTERIO DE HACIENDA”. AÑO: 2018 – N.º 99 3285. - 4 JUL. 2022 Requiere José Franco El derecho de la Administración para determinar la obligación con sus recargos e intereses; 2) La acción para imponer sanciones tributarias; 3) La acción para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y de las sanciones impuestas; y 4) El derecho a la devolución de pagos indebidos o saldos a favor de los sujetos pasivos. COMENTARIO: Se establece un término común para la prescripción del derecho de la Administración para determinar las obligaciones, imponer sanciones, exigir el pago de la deuda tributaria y del derecho de devoluci ón o repetición de los contribuyentes y terceros responsables por los pagos indebidos o saldos a fav or. La consagración de un plazo igual para todos estos casos, pretende otorgar homogeneidad a las di ferentes situaciones en que puede operar el instituto de la prescripción. Sección 2. Cómputo del plazo. Art. 44 el cómputo del plazo de prescripción se contará: 1) En el caso previsto en el inciso 1) del artículo 42 de este Código, desde el 1º de enero del año calendario siguiente a aquél en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondient e declaración. 2) En el caso previsto en el inciso 2) del artículo 42 de este Código, desde el 1º de enero del año calendario siguiente a aquél en que se cometió el ilícito sancionable. 3) En el caso previsto en el inciso 3) del artículo 42 de este Código, desde el 1º de enero del año calendario siguiente a aquél en que finalice el plazo de pago voluntario o el plazo establecido en e l párrafo segundo del artículo 35 de este Código, según corresponda. 4) En el caso previsto en el inciso 4) del artículo 42 de este Código, desde el 1º de enero del año calendario siguiente a aquél en que se realizó el pago indebido o se constituyó el saldo a favor. COMENTARIO: Para iniciar el cómputo del plazo para que opere la prescripción, se establece como norma general el día 1º de enero del año siguiente al de ocurrencia de las situaciones que pueden dar lugar al ejerc icio de un derecho o acción, tanto por parte de la Administración tributaria como de los sujetos pas ivos, con lo cual se procura establecer un tratamiento equitativo para ambos. Por otra parte, la fij ación de esa fecha, 1º de enero, facilitará el cómputo del plazo de prescripción y dará más certeza a administradores y administrados”. (ACUERDO Y SENTENCIA N° 311 del 02 de mayo de 2019, C.S.J., SALA CONSTITUCIONAL) De lo expuesto anteriormente, y como se señala en el arquetipo citado, fuera de las diferencias prop ias del ente estatal frente al contribuyente, existen ciertos aspectos jurídicos que no pueden ser s ometidos a esa relación en forma estricta al no verse comprometido aquel principio de que el interés general prima sobre el particular como en el caso en cuestión en que el hecho de que los sujetos ob ligados 5

al cumplimiento de la obligación tributaria gocen del mismo lapso de tiempo que la Administración Tr ibutaria para reclamar sus créditos en nada obstaculiza a la protección de ese interés general perso nalizado en la figura y finalidad del ente recaudador ante el particular. El escenario representado por las diferencias emergentes de los artículos transcriptos precedentemente no ofrece más que una c lara muestra de desigualdad injustificada en detrimento del constituyente, en este caso la firma MSU AGROPY S.A., al ver disminuido el ejercicio de sus derechos al tiempo que se acrecienta injustament e el campo de acción del fisco en clara oposición a la garantía emergente de la Constitución de la R epública. Así las cosas, la distinción que realiza la Ley N° 125/91 en lo tocante a la diferencia de plazos para uno y otro sujeto para reclamar créditos emergentes de obligaciones impositivas deviene claramente inconstitucional por lo que corresponde declarar la inaplicabilidad del texto legal al e xcepcionante. En consecuencia y de lo precedentemente expuesto, atendiendo a las disposiciones legales citadas y e n concordancia con el parecer del Ministerio Público mediante su Dictamen N° 411 de fecha 11 de marz o de 2020, considero que corresponde hacer lugar a la acción instaurada y en consecuencia declarar l a inaplicabilidad del artículo 221 de la Ley N° 125/91 "Que establece el Nuevo Régimen Tributario", por violentar la Garantía de Igualdad consagrada en la Constitución de la República del Paraguay, en relación a la excepcionante, de conformidad al Art. 542 del C.P.C. ES MI VOTO. A su turno el Doctor RIOS OJEDA manifestó que se adhiere al voto del Ministro preopinante, Doctor DI ESEL JUNGHANNS, por los mismos fundamentos. Con lo que se dio por terminado el acto, firmando SS.EE., todo por ante mí, de que certifico, quedan do acordada la sentencia que inmediatamente sigue: Cesar M. Diesel Junghanns Ministro CSJ. Ante mí: SENTENCIA NÚMERO: 394 Asunción, 1 de julio de 2022. VISTOS: Los méritos del Acuerdo que anteceden, la CORTE SUPREMA DE JUSTICIA Sala Constitucional RESUELVE: RECHAZAR la excepción opuesta. COSTAS a la perdidosa. ANOTAR, registrar y notificar. Cesar M. Diesel Junghanns Ministro CSJ. Ante mí: Abog. Julio C. Parón Martínez Dr. ANTONIO FRETES Ministro Dr. Víctor Rios Ojeda Ministro