Jurisprudencia CSJ

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA Expediente: "CASA GARCETE S.R.L. C/ RESOLUCIÓN NRO. 52 DE FECHA 31 DE MAYO DEL 2017, DICTADA POR LA SUB-SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN". ACUERDO Y SENTENCIA Nro. Novena y sus En la Ciudad de Asunción, República del Paraguay, a los veinticuatro días del mes de marzo del año d os mil veintidós, estando reunidos en la Sala Penal, LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA, MANUEL DEJESÚS RAMÍRE Z CANDIA, y MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS, por ante mí, la Secretaria Autorizante, se trajo a acuerd o el expediente: "CASA GARCETE S.R.L. C/ RESOLUCIÓN NRO. 52 DE FECHA 31 DE MAYO DEL 2017, DICTADA PO R LA SUB-SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN", a fin de resolver los recursos de nulidad y apelación , interpuestos por el Abg. Fiscal del Ministerio de Hacienda, José Manuel Andrés Pedrozo, contra el Acuerdo y Sentencia Nro. 175 de fecha 20 de noviembre del 2020, dictado por el Tribunal de Cuentas, Primera Sala. Previo estudio de los antecedentes del caso, la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, resolvió plan tear las siguientes: **CUESTIONES:** 1. ¿Es nula la Sentencia recurrida? 2. En caso contrario, ¿se halla ajustada a Derecho? Practicado el sorteo de la Ley para determinar el orden de votación dio el siguiente resultado: RAMÍ REZ CANDIA, BENÍTEZ RIERA y LLANES OCAMPOS. **A LA PRIMERA CUESTIÓN PLANTEADA, EL SEÑOR MINISTRO MANUEL DEJESÚS RAMÍREZ CANDIA, DIJO:** A fs. 19 4 de autos se observa que el Abg. José Manuel Andrés Pedrozo desistió expresamente del recurso de nu lidad interpuesto contra el Acuerdo y Sentencia Nro. 175 de fecha 20 de noviembre del 2020. Sin emba rgo, del escrito de agravios obrante fs. 194/205 se advierte que el citado profesional expuso fundam entos que corresponden al estudio del recurso de nulidad. En ese sentido, el recurrente manifestó qu e, la resolución dictada es arbitraria, carente de razonabilidad y se contrapone a la sana crítica p ues no está fundada conforme lo establecido en el artículo 15, inciso b) del Código Procesal Civil, en concordancia con el artículo 256 de la Constitución. Abg. Norma Domínguez V., Luis María Benítez Riera Secretaria Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candi MINISTRO Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra

Así, de la atenta lectura del fallo dictado por el Tribunal de Cuentas se advierte que contrariament e a lo expuesto por el recurrente, la sentencia se encuentra fundada en base a lo establecido por el artículo 31 de la Ley Nro. 2421/04 y artículo 212 de la Ley Nro. 125/92. Es importante señalar que una sentencia es "arbitraria" cuando es producto de la voluntad o capricho de los jueces y no producto de la aplicación del ordenamiento jurídico, conforme dispone expresamen te el artículo 256 de la Constitución, por tanto, lo manifestado por el recurrente en cuanto a la ar bitrariedad de la sentencia, no debe tener acogida favorable. En ese sentido, el autor Juan Carlos Mendonca señala: "La arbitrariedad de la sentencia consistiría, consiquientemente, en que ella es un acto contrario a la justicia, a la razón o a las leyes, dictad o solo por la voluntad o capricho del órgano jurisdiccional" (Sentencia Inconstitucional por Arbitra riedad, Comentario a la Doctrina de la Corte Suprema de Justicia, Edición del Autor, Asunción, 1984, p. 33). Por otra parte, no se observan vicios o defectos procesales que ameriten la declaración de nulidad e n los términos autorizados por los Artículos 15, 113 y 404 del Código Procesal Civil. Por lo tanto, en base a todo lo expuesto, corresponde RECHAZAR el recurso de nulidad interpuesto por el Abogado Fiscal del Ministerio de Hacienda. A SU TURNO, LOS SEÑORES MINISTROS LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA Y MARÍA CAROLINA LLANES, DIJERON: Que se adhieren al voto del Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candia, por compartir los mismos fundamentos. A LA SEGUNDA CUESTIÓN PLANTEADA, EL SEÑOR MINISTRO MANUEL DEJESÚS RAMÍREZ CANDIA, PROSIGUIÓ DICIENDO : Por Acuerdo y Sentencia Nro. 175 de fecha 20 de noviembre del 2020, el Tribunal de Cuentas, Primer a Sala, resolvió: "1. HACER LUGAR a la presente demanda contencioso administrativa promovida, en los autos caratulados: "CASA GARCETE S.R.L. C/ RESOLUCIÓN Nro. 52 DEL 31 DE MAYO DEL 2017, DICTADA POR LA SUB-SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN" y, en consecuencia; 2. REVOCAR la Resolución Particular

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA Expediente: "CASA GARCETE S.R.L C/ RESOLUCION NRO. 52 DE FECHA 31 DE MAYO DEL 2017, DICTADA POR LA S UB-SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN". No. 52 de fecha 31 de mayo del 2017, dictada por la SUB-SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN, conform e a los fundamentos desarrollados en este Acuerdo; 3. IMPONER LAS COSTAS, a la parte perdidosa; 4. N OTIFICAR, anotar, registrar...". El fundamento del Tribunal de Cuentas -en voto mayoritario- para hacer lugar a la demanda se basó en que, del análisis de los antecedentes administrativos, se evidencia que la Sub-Secretaría de Estado de se excedió en el plazo razonable que la Ley le impone para culminar la fiscalización puntual ord enada a la firma Casa Garcete S.R.L. -plazo de 45 días, conforme lo establecido en el artículo 31 de la Ley Nro. 2421/04-. En ese sentido, el Tribunal expuso que la irregularidad derivada de la inacci ón negligente de la Administración Tributaria, no puede convalidarse ya que está sujeta al principio de legalidad de la Administración. Por otra parte, indicó que, en relación al sumario administrativ o instruido a la firma, se puede comprobar que el mismo ha sobrepasado el tiempo establecido en la L ey Nro. 125/92, artículo 212, tomando en consideración que por Resolución J.I. Nro. 149 de fecha 06 de marzo del 2015 se inició el sumario y el mismo concluyó en fecha 31 de mayo del 2017, con el dict ado de la Resolución Nro. 52 que resolvió rechazar el recurso de reconsideración interpuesto. Al momento de expresar agravios, el Abg. José Manuel Pedrozo manifestó -en resumen- que: 1) el cálcu lo realizado por el Tribunal de Cuentas para determinar que la fiscalización puntual se excedió en e l plazo establecido en el artículo 31 de la Ley Nro. 2421/04, es incorrecto, pues no han transcurrid o 45 días hábiles; 2) los plazos establecidos en la Ley Nro. 125/92 y sus modificaciones para el ini cio y cierre de las fiscalizaciones integrales y puntuales son obligatorios, pero no perentorios, pu es esta sanción no está expresamente establecida en la Ley; 3) el Tribunal de Cuentas no puede decid ir sobre la caducidad de un procedimiento sumarial o de fiscalización por cuanto ello significaría u na inadmisible intrusión al Poder Jurisdiccional en la actividad administrativa, en violación al pri ncipio de separación de poderes; 4) en cuanto a la calificación de la conducta del contribuyente, qu e conforme las actuaciones administrativas, durante el proceso de determinación tributaria se consta tó la realización de hechos y Luis María Benítez Rivera Ministro Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candil MINISTRO Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra

actos que conforme lo establecido en el artículo 173 de la Ley Nro. 125/92, constituyen presunciones legales de la intención de defraudar, por ende, la SET no cometió ningún error de apreciación en el estudio del caso, sino que se limitó al cumplimiento del principio de legalidad. Es decir, no exist e norma o garantía violada. Como antecedentes del caso, se advierte que por Orden de Fiscalización Puntual Nro. 65000001230 (fs. 04-05 del Tomo 1 de los A.A.) notificada en fecha 13 de agosto del 2014, con Acta de Inicio Nro. 65 20000130 del 19 de agosto del 2014 (fs. 08-09 del Tomo 1 de los A.A.), se dispuso la verificación de compras realizadas por la firma Casa Garcete S.R.L. de las firmas Global Sales & Services S.R.L., C ypress Palms Investment S.A. y Treo Mercantil e Industrial S.R.L. y su afectación en IVA e IRACIS de los ejercicios fiscales: IRACIS General ejercicios 2009, 2010 y 2011 e IVA General ejercicios 01/20 09 al 11/2009; 01/2010 al 12/2010; 07/2011, 09/2011, 11/2011 y 12/2011; además de la presentación de los documentos detallados en la orden de fiscalización. Luego, en fecha 22 de diciembre del 2014 lo s funcionarios auditores labraron el Acta Final Nro. 68400001225 (fs. 282-292 del Tomo 1 de los A.A. ), posteriormente, en fecha 30 de diciembre del 2014, los funcionarios auditores presentaron el Info rme Final de Auditoría Nro. 67000001219 (fs. 294-305 del Tomo 1 de los A.A.). Por J.I. Nro. 149 de fecha 06 de marzo del 2015 (fs. 522 del Tomo 1 de los A.A.) se ordenó la instru cción de sumario administrativo a la firma contribuyente Casa Garcete S.R.L., la cual fue notificada a la misma en fecha 09 de marzo del 2015 (fs. 523 del Tomo 1 de los A.A.). Por Resolución Particula r Nro. 41 de fecha 12 de febrero del 2016 (fs. 558-560 del Tomo 1 de los A.A.) la Dirección de Plani ficación y Técnica Tributaria resolvió determinar las obligaciones tributarias de la firma contribuy ente, calificar su conducta como defraudación y la aplicación de multas. Seguidamente, ante el recur so de reconsideración interpuesto por la contribuyente contra la citada resolución, la Viceministra de Tributación resolvió rechazar el recurso interpuesto mediante la Resolución Nro. 52 de fecha 31 d e mayo del 2017 (fs. 563-564 del Tomo 1 de los A.A.). Habiendo establecido los antecedentes del caso, corresponde analizar los agravios expuestos por el r ecurrente, siendo el primer agravio, lo

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA Expediente: "CASA GARCETE S.R.L C/ RESOLUCIÓN NRO. 52 DE FECHA 31 DE MAYO DEL 2017, DICTADA POR LA S UB-SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN". concerniente al plazo de duración de la fiscalización puntual. En ese sentido, se debe verificar si en la fiscalización realizada por la SET se ha respetado el plazo legal, pues el Tribunal de Cuentas sostuvo que la fiscalización puntual se excedió en el plazo establecido en el artículo 31 de la Ley Nro. 2421/04. En ese contexto cabe señalar que el artículo 31 de la Ley Nro. 2421/04 "De Reordenamiento Administra tivo y de Adecuación Fiscal" dispone "Las tareas de fiscalización a los contribuyentes se realizarán : ... b) Las puntuales cuando fueren determinadas por el Subsecretario de Tributación respecto a con tribuyentes o responsables sobre los que exista sospecha de irregularidades detectadas por la audito ría interna, controles cruzados, u otros sistemas o forma de análisis de informaciones de la Adminis tración en base a hechos objetivos. De confirmarse la existencia de irregularidades en oportunidad d e dicha fiscalización, la Administración podrá determinar la fiscalización integral de tales contrib uyentes o responsables. La Administración Tributaria reglamentará los plazos de realización de las f iscalizaciones integrales y puntuales, en función a aspectos tales como el tamaño de la empresa, núm eros de sucursales o depósitos, tipo de actividad o giro comercial, entre otros. Los plazos máximos serán de ciento veinte días para las fiscalizaciones integrales y de cuarenta y cinco días para las puntuales, pudiendo prorrogarse excepcionalmente por un período igual, mediante Resolución de la Adm inistración Tributaria, cuando por el volumen del trabajo no pudiese concluirse dentro del plazo ini cial". De la normativa transcripta se concluye que, para la fiscalización puntual, la Ley establece el plaz o máximo de duración de cuarenta y cinco días, prorrogables excepcionalmente por un período igual, e s decir, el plazo podría extenderse hasta noventa días, siempre que la prorroga sea dispuesta por un a resolución del órgano administrativo competente. En cuanto a la forma de realizar el cómputo de este plazo, el artículo 199 de la Ley Nro. 125/92 est ablece que "Las actuaciones y procedimientos de la Administración deberán practicarse en días y hora s hábiles, según las disposiciones comunes, a menos que por la naturaleza de los actos o actividades deban realizarse en días y horas inhábiles..." de esta forma, se concluye que el cómputo del plazo debe realizarse en días hábiles. Ahora Abby Norma Benítez V. Luis María Benítez Riera Secretaria Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candil MINISTRO Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra

bien, el inicio del cómputo del plazo y el término de dicho plazo es establecido por medio de la Res olución General Nro. 04/2008, artículo 26 –vigente al tiempo de la fiscalización objeto de análisis- la cual dispone: “Para el cómputo de los plazos de realización de las fiscalizaciones integrales y puntuales, se computarán solo los días hábiles y se contarán desde el día siguiente hábil al de la n otificación de la Orden de Fiscalización hasta la fecha de presentación del Informe Final…”. ——————— ————— Determinado el plazo legal de duración de una fiscalización puntual, así como la forma de realizar e l cómputo, corresponde señalar que: 1) la Fiscalización Puntual inició con la Orden de Fiscalización Puntual Nro. 65000001230 notificada al contribuyente en fecha 13 de agosto del 2014 según se lee en el sello de cargo obrante a fs. 05 del Tomo 1 de los A.A., punto no controvertido por las partes; 2 ) la Fiscalización Puntual culminó con el Informe Final Nro. 67000001219 de fecha 30 de diciembre de l 2014 (fs. 294-305 del Tomo 1 de los A.A.). ———————————— Así, realizado el cómputo del plazo transcurrido desde el día siguiente hábil de la notificación de la Orden de Fiscalización Puntual (14 de agosto del 2014) hasta el Informe Final (30 de diciembre de l 2014), se advierte que han transcurrido 95 días hábiles (descontándose los feriados del 15/08, 29/ 09, 08/12, 25/12). Con lo expuesto se concluye que la Administración ha sobrepasado en exceso, el pl azo legal de 45 días hábiles para culminar la tarea de fiscalización puntual. Por tanto, el agravio del recurrente en relación al cómputo del plazo de la fiscalización realizado por el Tribunal de Cue ntas debe ser rechazado. ———————————— Prosiguiendo con el análisis, como segundo agravio el recurrente manifestó que los plazos establecid os en la Ley Nro. 125/92 y sus modificaciones no son perentorios, sino que son obligatorios, pues es ta sanción no está expresamente establecida en la Ley, y en consecuencia el Tribunal ha interpretado erróneamente la norma. ———————————— Sobre el punto, es importante referir que una de las consecuencias del principio de legalidad en el procedimiento administrativo es que los plazos que le rigen a la administración son imperativos, por ende, establecido un plazo dentro del cual la administración debe actuar, el mismo debe ser cumplid o bajo el riesgo de la pérdida de su eficacia. ————————————

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA Expediente: "CASA GARCETE S.R.L C/ RESOLUCIÓN NRO. 52 DE FECHA 31 DE MAYO DEL 2017, DICTADA POR LA S UB-SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN". Por ende, si un acto administrativo no es dictado dentro del plazo establecido, el mismo pierde efic acia, es decir, no produce efectos. Cabe señalar igualmente que por medio de la imperatividad mencio nada, se sostiene que regulado legalmente un procedimiento el mismo es de obligatoria aplicación y c umplimiento, por tanto, el cumplimiento del plazo es inexcusable por parte de la Administración. Por tanto, este agravio debe ser desestimado. Continuando con el análisis, como tercer agravio el recurrente señaló que el Tribunal de Cuentas no puede decidir sobre la caducidad de un procedimiento sumarial o de fiscalización por cuanto ello sig nificaría una inadmisible intromisión al Poder Jurisdiccional en la actividad administrativa, en vio lación al principio de separación de poderes. En ese sentido, corresponde señalar que al Tribunal de Cuentas le corresponde la función de control judicial sobre la Administración Pública, pues tiene la competencia para el ejercer el control de la regularidad de los actos administrativos, por medio del proceso contencioso administrativo. A parti r de la Ley Nro. 2248/03, es competencia de las dos Salas. Es decir, el Tribunal de Cuentas es el órgano competente para el control de la juridicidad de los ac tos normativos del Estado. La Ley Nro. 1462/35, que establece el procedimiento contencioso administr ativo, en su artículo 3, lo limita al control de la regularidad de los actos administrativos de cará cter reglado. Por tanto, el control de regularidad de los mismos -actos administrativos- no signific a intromisión del poder jurisdiccional sobre la actividad administrativa como lo señala el recurrent e. Asimismo, el control ejercido por el Poder Judicial -mediante el Tribunal de Cuentas- sobre la regul aridad de los actos administrativos tampoco implica violación al principio de separación de los pode res, pues nuestra Constitución establece en el artículo 247 que "El Poder Judicial es el custodio de la Constitución. La interpreta, la cumple y la hace cumplir. La administración de justicia está a c argo del Poder Judicial, ejercido por la Corte Suprema de Justicia, por los tribunales y por los juz gados, en la forma en que establezcan esta Constitución y la ley". Es decir el Poder Judicial debe c ustodiar el cumplimiento de la ley. Luis María Benítez Riera Secretario Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candil MINISTRO Dra. Ma Carolina Eanes O. Ministra

En relación al **cuarto agravio** del recurrente, respecto a la calificación de la conducta de la co ntribuyente determinada por Resolución Particular Nro. 41 de fecha 12 de febrero del 2016 y su confi rmatoria, Resolución Nro. 52 de fecha 31 de mayo del 2017. Corresponde señalar que, habiéndose deter minado que la fiscalización practicada a la firma contribuyente no se ajustó a lo dispuesto por el a rtículo 31 de la Ley Nro. 2421/04, en cuanto al plazo máximo de duración para las fiscalizaciones pu ntual, dicha circunstancia nulifica todo el proceso posterior en el ámbito administrativo y por ende de las resoluciones que son su consecuencia. Cabe señalar que la invalidez del acto administrativo ocurre por la falta de uno de los requisitos d e regularidad del acto y se sanciona con la nulidad del acto emitido en dichas condiciones. En este caso al sobrepasar el plazo otorgado por la norma a la Administración Tributaria para ejercitar su f acultad fiscalizadora, ésta se ha apartado de la legalidad. Es pertinente mencionar que, en virtud al principio de legalidad, toda actividad de la Administració n Pública debe estar autorizada por el orden jurídico. La Administración Pública, sólo debe actuar c uando el orden jurídico le autoriza realizar una determinada actividad como propia de su competencia . El principio citado, determina la eficacia de la actividad administrativa, es decir, si la Adminis tración Pública realiza una actividad no autorizada quedará invalidada por vicio de legalidad y por consiguiente ineficaz para producir efectos jurídicos en relación administrativa. Por tanto, en base a las consideraciones expuestas precedentemente, corresponde RECHAZAR el recurso de apelación interpuesto por el Ministerio de Hacienda y, en consecuencia, CONFIRMAR el Acuerdo y Se ntencia Nro. 175 de fecha 20 de noviembre del 2020, dictado por el Tribunal de Cuentas, Primera Sala . En cuanto a las costas del juicio, las mismas deben ser impuestas al funcionario emisor del acto adm inistrativo declarado irregular por el órgano judicial competente, por imperio del artículo 106 de l a Constitución que establece la responsabilidad personal de los funcionarios o empleados públicos po r las irregularidades cometidas en el ejercicio de la función. En efecto, cuando el acto administrativo se declara nulo por la autoridad competente, es porque se h a dictado en transgresión a los requisitos de

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA Expediente: "CASA GARCETE S.R.L C/ RESOLUCIÓN NRO. 52 DE FECHA 31 DE MAYO DEL 2017, DICTADA POR LA S UB-SECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN". regularidad del acto administrativo, por lo que corresponde imponer las costas al funcionario emisor del acto administrativo anulado. De imponerse las costas a la entidad pública, además de contradecir la Constitución, constituye un p remio para el funcionario negligente y un castigo para los contribuyentes quienes deben soportar la carga económica de la actuación irregular del funcionario. Es mi voto. A SU TURNO, EL MINISTRO LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA DIJO: Que se adhiere al voto del Ministro Ramírez Candia, en cuanto a No Hacer lugar al recurso de apelaci ón interpuesto por el Ministerio de Hacienda, por los mismos fundamentos. Ahora, respecto a la forma de imposición de las costas de juicio, disiento con la conclusión arribad a por el Ministro preopinante, en vista de que en más de una oportunidad he sostenido que no se pued e condenar las costas del juicio al funcionario u autoridad pública que dictó el acto administrativo declarado irregular, sin darle la oportunidad de intervenir en la causa en calidad de parte. Si así lo hiciéramos, estaríamos violando el artículo 16 de la Constitución que dispone: "La defensa en ju icio de las personas y sus derechos es inviolable...". A mi entender, el procedimiento adecuado en caso de que Institución Pública resulte perdidosa y tuvi ese que una abonar una suma de dinero por un acto irregular de sus dependientes, sería el repetir el pago mediante un procedimiento judicial, con intervención del afectado, en cumplimiento a lo dispue sto en el artículo 106 in fine la Constitución. Por lo dicho, y considerando la forma en que quedó resuelto el presente caso, corresponde que las co stas sean impuestas a la parte perdidosa, el Ministerio de Hacienda, en virtud a lo dispuesto en los arts. 192, 203 inc. a) y 205 del Código Procesal Civil. Es mi voto. A SU TURNO, LA MINISTRA MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS DIJO: Que se adhiere al voto del Dr. Luis María Benítez Riera, por compartir los mismos fundamentos. Luis María Benítez Riera Abogado Norma Domínguez V. Secretaria Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candia MINISTRO Dra. Ma Carolina Llanes O. Ministra

Con lo que se dio por terminado el acto firmando S.S.E.E., todo por ante mí de lo que certifico, que dando acordada la sentencia que sigue inmediatamente: Ante mi: Luis María Benítez Riera Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candil MINISTRO Dra. Ma. Carolina Elanes O. Ministra ACUERDO Y SENTENCIA Nro. 96 Asunción, 07 de mayo del 2022 VISTOS: Los méritos del acuerdo que anteceden, la Excelentísima, CORTE SUPREMA DE JUSTICIA SALA PENAL RESUELVE: 1. RECHAZAR el recurso de nulidad interpuesto por el Ministerio de Hacienda contra el Acuerdo y Sent encia Nro. 175 de fecha 20 de noviembre del 2020, dictado por el Tribunal de Cuentas, Primera Sala. 2. RECHAZAR el recurso de apelación interpuesto por el Ministerio de Hacienda y, en consecuencia, CO NFIRMAR el Acuerdo y Sentencia Nro. 175 de fecha 20 de noviembre del 2020, dictado por el Tribunal d e Cuentas, Primera Sala. 3. IMPONER LAS COSTAS a la parte perdidosa, el Ministerio de Hacienda, en virtud a lo dispuesto en l os arts. 192, 203 inc. a) y 205 del Código Procesal Civil. 4. ANOTAR, registrar y notificar. Ante mi: Luis María Benítez Riera Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candil MINISTRO Dra. Ma. Carolina Elanes O. Ministra Abg. Norma Domínguez V. Secretaria