Jurisprudencia CSJ

**CORTE SUPREMA DE JUSTICIA** **RECIBIDO** **ESTADÍSTICA CIVIL** **08 OCT. 2021** Mirtha Nacu JUICIO: "CARGILL AGROPECUARIA S.A.C.I. C/ RESOLUCIÓN N° 71800000357 DEL 13 DE DICIEMBRE DE 2018 DE L A SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN - SET". ACUERDO Y SENTENCIA N°: **Nul de derecho** En la Ciudad de Asunción, República del Paraguay, a los...........días del mes de.............del añ o dos mil veintiuno, estando reunidos en la Sala de Acuerdos, los Excelentísimos Señores Ministros d e la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA, MANUEL DEJESÚS RAMÍREZ CANDIA y MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS, por ante mí la Secretaria autorizante, se trajo a acuerdo el expedi ente arriba individualizado a fin de resolver los Recursos de Apelación y Nulidad interpuestos contr a el Acuerdo y Sentencia N° 238 de fecha 29 de julio de 2020 y su aclaratoria, el Acuerdo y Sentenci a N° 423 de fecha 18 de diciembre de 2020, del Tribunal de Cuentas Segunda Sala. Previo estudio de los antecedentes del caso, la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, resolvió plan tear las siguientes: **CUESTIONES** ¿Es nula la sentencia apelada? En caso contrario, ¿se halla ajustada a derecho? Practicado el sorteo de ley, para determinar el orden de votación dio el siguiente resultado: LLANES OCAMPOS, BENÍTEZ RIERA Y RAMÍREZ CANDIA. **A LA PRIMERA CUESTIÓN PLANTEADA, LA MINISTRA LLANES OCAMPOS DIJO:** El Abogado Fiscal Walter Cancl ini, en representación del Ministerio de Hacienda, desistió expresamente del Recurso de Nulidad inco ado. Por otro lado, no se observan en la Resolución recurrida vicios o defectos que ameriten la decl aración de oficio de su nulidad en los términos autorizados por los arts.113 y 404 del C.P.C. Corres ponde en consecuencia tenerlo por desistido del recurso. ES MI VOTO. **A SUS TURNOS LOS MINISTROS BENÍTEZ RIERA Y RAMÍREZ CANDIA MANIFIESTAN:** Que se adhieren al voto q ue antecede, por los mismos fundamentos. **A LA SEGUNDA CUESTIÓN PLANTEADA, LA MINISTRA LLANES OCAMPOS PROSIGUIÓ DICIENDO:** Por la resolució n recurrida, el Acuerdo y Sentencia N° 238 de fecha 29 de julio de 2020 el Tribunal de Cuentas Segun da Sala resolvió: "1) HACER LUGAR a la presente demanda contencioso administrativa instaurada por la firma contribuyente CARGILL AGROPECUARIA S.A.C.I. con RUC N° 80005966-2, por los fundamentos expues tos en el exordio de la presente resolución y, en consecuencia; 2) REVOCAR la Resolución Particular N° 71800000357/18 del 13 de diciembre dictada por la Subsecretaría de Estado de Tributación dependie nte del Ministerio de Hacienda y, en consecuencia; la Administración Tributaria deberá proceder a la devolución del crédito fiscal IVA solicitado por la suma equivalente a Gs. 251.216.543 más los inte reses y Luis María Benítez Riera Ministro Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candia MINISTRO Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra

accesorios legales correspondientes, que serán calculados al momento de quedar firme y ejecutoriada la presente Resolución. 3) IMPONER LAS COSTAS a la parte perdidosa. 4) ANOTAR, registrar, notificar y remitir copia a la Excmo. Corte Suprema de Justicia". Asimismo, por el Acuerdo y Sentencia N° 423 de fecha 18 de diciembre de 2020 el Tribunal de Cuentas Segunda Sala resolvió: "1) ACLARAR Y AMPLIAR el 2do. Punto de la parte resolutiva del Acuerdo y Sentencia N° 238/2020 del 29 de julio, conforme al exordio de la presente resolución, quedando redactado en los siguientes términos: 2) REVOCAR la R esolución Particular N° 71800000357/18 del 13 de diciembre, dictada por la Subsecretaría de Estado d e Tributación dependiente del Ministerio de Hacienda; y en consecuencia la Administración Tributaria deberá proceder a la devolución del crédito fiscal IVA solicitado, por la suma equivalente a Guaran íes sesientos sesenta y siete millones ochocientos ochenta mil seiscientos sesenta y ocho (Gs. 667.8 80.688), más los intereses y accesorios legales correspondientes que serán calculados desde la fecha del primer requerimiento de devolución de créditos en sede administrativa. 2) ANOTAR, registrar, no tificar y remitir ejemplar a la Excmo. Corte Suprema de Justicia". ARGUMENTOS DE LAS PARTES AGRAVIOS DE LA PARTE DEMANDADA A fs. 151/159 el Abogado Fiscal Walter Canclini expresa los agravios contra el Acuerdo y Sentencia r ecurrido. En síntesis, en relación a la devolución del crédito fiscal rechazado por comprobantes que no reúnen los requisitos legales y reglamentarios argumenta que esta conclusión está basada en afir maciones e interpretaciones *contra legem* de las normativas que rigen para la devolución de crédito s tributarios en el sistema de la Ley N° 125/91 y, por sobre todo, aquellas que determinan qué biene s y servicios son factibles de considerar como necesarios para mantener la fuente productora y por e nde, cuáles no, con lo que a su criterio se sienta un nefasto precedente que podrá mal utilizarse pa ra otros casos y generar con ello, solicitudes de indebidas devoluciones de crédito fiscal con el so lo justificativo de contar con facturas IVA a favor de un sujeto que cuenta con la posibilidad de ac ogerse a exoneraciones objetivas, en razón de la actividad a la que se dedica. Prosigue diciendo que el Tribunal de Cuentas determinó que si la empresa consideró que la contrataci ón de personal de limpieza, así como también la compra de alimentos y electrodomésticos guardan rela ción con la actividad en el sentido que fue un gasto necesario para obtener, conservar y mantener la fuente productora de riqueza, mal el auditor puede cuestionar tal decisión pues no tiene autoridad para hacerlo. Al respecto, refuta este fundamento señalando que esa apreciación es claramente erróne a e insuficiente para acordar a la contraparte la suma de dinero solicitada, ya que los gastos invoc ados no tienen relación, ni están afectados directa o indirectamente a las operaciones realizadas qu e invoca a los efectos de repetir impuestos. De igual forma, sostiene que el *a quo* no ha evaluado correctamente los documentos que certifican que estos gastos realizados no fueron utilizados para el mantenimiento de la fuente productora, tal como lo ordena y exige la ley tributaria y que resulta i mprescindible su certificación para la devolución del crédito fiscal. Por otro lado, respecto a la devolución de impuesto bajo el concepto de "proveedores inconsistentes y omisos", indica que el *a quo* está equivocado en el análisis y conclusión de la

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA JUICIO: “CARGILL AGROPECUARIA S.A.C.I. C/ RESOLUCIÓN N° 71800000357 DEL 13 DE DICIEMBRE DE 2018 DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN - SET”. ACUERDO Y SENTENCIA N°: ____________ cuestión puesta a su consideración, pues a su entender han aplicado incorrectamente la norma, ordena ndo a su principal la entrega de suma de dinero que no ha ingresado al fisco, volviendo la figura de devolución de impuesto prevista en un subsidio, hipótesis que no está prevista en la norma. Agrega que en los casos en que procede la devolución de créditos, que no es el caso en estudio, las sumas a ser acreditadas por el fisco deben referirse a montos que efectivamente han ingresado a las arcas del Tesoro Público, o sea, de existencia real, y que mal podría la Administración Tributaria d evolver sumas que no ha percibido, por lo que cuando procede la devolución de créditos fiscales, sol o corresponde que estos montos sean devueltos en la medida que ingresen, es decir, cuando resulten c iertos, líquidos y exigible, condición que no reúnen las sumas ordenadas en devolución por el a quo al tiempo de dictar el fallo. Concluye su escrito solicitando la revocación del Acuerdo y Sentencia N° 423/2020 y su aclaratoria, con costas. CONTESTACIÓN DE LA PARTE ACTORA A fs. 162/164, la Abg. Nora Lucía Ruoti, representante de la actora, contesta los agravios de la dem andada. Con relación a la improcedencia del argumento de “comprobantes que no reúnen los requisitos legales y reglamentarios” –en resumen– refiere que los gastos cuyos créditos fueron solicitados sí s e encuentran relacionados con la actividad gravada de su representada y que entre estos créditos se encuentran, por ejemplo, los del alquiler de un salón de eventos, el cual fue alquilado para realiza r eventos empresariales, pero que la Administración Tributaria sigue alegando que no tiene relación con la actividad gravada de su representada. Indica igualmente que entre los créditos “no relacionados” con la actividad gravada se encuentran lo s de adquisición de canastas navideñas, bebidas para eventos empresariales, clases de inglés, cursos de conducción, electrodomésticos, walkie talkie, gastos de limpieza, entre otros, que sí guardan re lación con la actividad gravada. Agrega que existe personal e infraestructura destinado únicamente a las actividades de exportación y que por ende, los créditos fiscales incluidos en los gastos relaci onados para el sostenimiento de los mismos, son declarados como directamente relacionados a la expor tación; que existe personal e infraestructura destinados únicamente a actividades en mercado interno , siendo los créditos fiscales incluidos en los gastos relacionados a su sostenimiento, declarados c omo tales, asimismo; que existe personal e infraestructura destinados a actividades de exportación y de mercado interno, caso este en el que los créditos son declarados como indistintos por su represe ntada. Luis María Berlútez Riera Ministro Dr. Manuel Dejúus Ramírez Candia MINISTRO Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra

En relación a ese punto, concluye que queda demostrada la improcedencia de los argumentos esgrimidos por el representante ministerial, pues todas las compras/adquisiciones realizadas sí guardan relaci ón con la actividad gravada de su representante y que el inconveniente es que la Administración Trib utaria evidentemente desconoce por completo cómo opera la actividad comercial y que por tal desconoc imiento y parecer subjetivos, priva a su representada de los créditos que legalmente le corresponden . En otro orden de ideas, alega la improcedencia del argumento de la suspensión del crédito por existe ncia de “proveedores inconsistentes y omisos”. Manifiesta que ni en la ley ni en la reglamentación s e halla establecida la existencia de proveedores omisos e inconsistentes como causal para el rechazo de la devolución de créditos y que ni siquiera se hallan establecidos los conceptos de los proveedo res omisos e inconsistentes. Continúa diciendo que la Administración Tributaria, como consecuencia d e incumplimientos de los proveedores, en vez de cumplir con su labor de fiscalización y obligar a lo s referidos proveedores a rectificar sus declaraciones juradas o presentarlas y aplicar las multas y sanciones correspondientes, ha decidido castigar al contribuyente cumpridor de sus obligaciones tri butarias, denegándole injustificadamente el derecho a la devolución consagrado en la Ley N° 125/91. Finaliza solicitando que se rechacen los fundamentos de la apelación interpuestos por la Abogacía de l Tesoro y que, en consecuencia, se confirme el resuelve del Acuerdo y Sentencia N° 238 del 29 de ju lio de 2020 y de su aclaratoria, el Acuerdo y Sentencia N° 423 de fecha 18 de diciembre de 2020, ord enando la devolución de G. 667.880.668 (Guaránies seiscientos sesenta y siete millones ochocientos o chenta mil seiscientos sesenta y ocho), más los respectivos intereses y accesorios legales, con cost as. ANÁLISIS JURÍDICO DEL CASO Por medio del acto administrativo impugnado en la presente demanda, la Resolución N° 718000357 del 1 3 de diciembre de 2018, la Subsecretaría de Estado de Tributación resolvió hacer lugar parcialmente al recurso de reconsideración interpuesto por Cargill Agropecuaria S.A.C.I. y, en consecuencia, acre ditó la suma de G. 908.105.017 y confirmó los demás cuestionamientos para la devolución de crédito f iscal del IVA tipo exportador de los períodos fiscales de 12/2014 y 01/2015 de la contribuyente Carg ill Agropecuaria S.A.C.I. Posteriormente, la referida firma planteó demanda contencioso administrati va solicitando la revocación del acto administrativo y la consecuente devolución del crédito fiscal IVA tipo exportador por el monto de G. 667.880.668 más intereses y accesorios legales correspondient es. Por Acuerdo y Sentencia N° 238 de fecha 29 de julio de 2020 el Tribunal de Cuentas Segunda Sala reso lvió hacer lugar a la presente demanda, revocando la Resolución Particular N° 71800000357 del 13 de diciembre de 2018 de la Subsecretaría de Estado de Tributación. En resumen, el Tribunal analizó las dos causales de rechazo de devolución del crédito fiscal solicitado: 1) crédito fiscal de G. 74.050. 210 rechazado por estar registrado en comprobantes que no cumplen con los requisitos legales y regla mentarios y; 2) crédito fiscal de G.

**JUICIO:** "CARGILL AGROPECUARIA S.A.C.I. C/ RESOLUCIÓN N° 71800000357 DEL 13 DE DICIEMBRE DE 2018 DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN - SET". **ACUERDO Y SENTENCIA N°:** mil dieciocho 156.013.548 suspendido por derivar de operaciones de la firma con proveedores omisos e inconsistente s: Respecto al primer punto, el *a quo* consideró que la relación de los gastos con la actividad de la empresa debe ser clara y evidente y que si dentro del análisis la empresa entendió que la contrat ación de personal de limpieza, así como también la compra de alimentos y electrodomésticos guardan r elación con la actividad, mal el auditor puede cuestionar tal decisión pues no tiene autoridad para hacerlo. En cuanto al punto 2), el Tribunal mencionó que ha sostenido en reiterados fallos en casos similares que la firma contribuyente no es responsable del incumplimiento de las obligaciones tribut arias por parte de sus proveedores o clientes y que una vez cumplidos los requisitos de la Ley N° 12 5/91 y su modificatoria la Ley N° 2421/04, la Administración Tributaria debe indefectiblemente proce der a la devolución del crédito solicitado. De igual forma, por Acuerdo y Sentencia N° 423 de fecha 18 de diciembre de 2020 el Tribunal de Cuent as Segunda Sala hizo lugar al recurso de aclaratoria interpuesto por la parte actora y, en consecuen cia, aclaró y amplió el segundo punto de la parte resolutiva del Acuerdo y Sentencia N° 238/2020, de jando establecido que la Administración Tributaria deberá proceder a la devolución del crédito fisca l IVA solicitado, por la suma equivalente a Guaraníes sesiscientos sesenta y siete millones ochocien tos ochenta mil sesiscientos sesenta y ocho (G. 667.880.668) más los intereses y accesorios legales correspondientes que serán calculados desde la fecha del primer requerimiento de devolución de crédi tos en sede administrativa. La parte demandada interpuso recursos de apelación y nulidad contra el Acuerdo y Sentencia N° 238/20 20 y su aclaratoria, el Acuerdo y Sentencia N° 423/2020. Recapitulando, en su escrito de expresión d e agravios esa representación manifestó en relación al crédito fiscal rechazado por comprobantes que no reúnen los requisitos legales y reglamentarios que los gastos invocados por la actora no tienen relación, ni están afectados directa o indirectamente a las operaciones realizadas, que invoca a los efectos de repetir impuestos. En cuanto al crédito rechazado por derivar de operaciones con proveed ores omisos e inconsistentes, la parte demandada argumentó que las sumas a ser acreditadas por el Fi sco deben referirse a montos que efectivamente han ingresado a las arcas del Tesoro Público. Así, de todo lo expuesto precedentemente surge que debe analizarse la procedencia de lo resuelto por el Tribunal de Cuentas Segunda Sala en relación al cuestionamiento por parte de la Subsecretaría de Estado de Tributación de la devolución de crédito fiscal IVA exportador, por las dos causales que s e citan a continuación: 1) crédito fiscal de G. 74.050.210 rechazado por estar registrado en comprob antes que no cumplen con los requisitos legales y reglamentarios y; 2) crédito fiscal de G. 156.013. 548 suspendido por derivar de operaciones de la firma con proveedores omisos e inconsistentes. Luis María Domínguez Riera Ministro Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candia MINISTRO Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra

En el punto N° 1), referente al crédito fiscal IVA exportador rechazado por estar consignado en comp robantes que no cumplen los requisitos legales y reglamentarios, es preciso primeramente traer a col ación la norma que rige el caso de autos, el artículo 88 de la Ley N° 125/91 que copiado en la parte pertinente dice: "Crédito fiscal del exportador. La Administración Tributaria devolverá el crédito fiscal correspondiente a los bienes o servicios que están afectados directa o indirectamente a las o peraciones de exportación...". A fs. 15/18 de estos autos obra la lista de los comprobantes que a cr iterio de la SET no reúnen los requisitos legales, algunos de los cuales se citan a continuación: co mprobante de compra de canasta navideña, comprobante de compra de biberón, calienta biberón, talco, comprobante de compra de bolso grande de bebé y sábana, gasto de evento (alquiler), minicomponente L G, entre otros cuestionados por no estar relacionados con la actividad; gasto sin detalle del servic io adquirido y sendos comprobantes observados por la auditoría externa. Respecto a este punto, en primer lugar es necesario mencionar que en el acto administrativo impugnad o se hace la distinción entre el crédito fiscal rechazado por estar consignado en comprobantes que n o cumplen con los requisitos legales y reglamentarios que fueron observados por la empresa certifica dora y comprobantes que no cumplen con los requisitos legales y reglamentarios no observados por la empresa certificadora. Respecto al argumento del fallo apelado, que el auditor no puede cuestionar s i el gasto guarda o no relación con las operaciones, es necesario mencionar que la propia Ley N° 125 /91 (modificada) en su artículo 88 condiciona la devolución del crédito fiscal a que la solicitud es té acompañada de las facturas justificativas del crédito, la declaración jurada y la certificación d el auditor independiente. Asimismo, la Resolución General N° 15/2014 establece en su artículo 12, en la parte pertinente: "CERTIFICACIÓN DE LA SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN DE CRÉDITO TRIBUTARIO POR AUDITOR INDEPENDIENTE... A efectos de la certificación del crédito tributario, el auditor externo deberá ve rificar e informar: e) Que los créditos fiscales provengan de la adquisición de bienes o servicios q ue se encuentren afectados directa o indirectamente a la actividad comercial del solicitante..."- Por otra parte, el artículo 88 es claro cuando prescribe que están sujetos a devolución los créditos correspondientes a los bienes o servicios que están afectados directa o indirectamente a las operac iones que realicen, esto es, que estén relacionados con la actividad de la contribuyente que, en est e caso, se dedica a la actividad agropecuaria. Así, del análisis del listado de comprobantes cuestio nados por la SET, que obra a fs. 15/18 no puede advertirse que éstos estén vinculados con la activid ad empresarial de Cargill Agropecuaria S.A.C.I., por no ser razonable que la compra de biberones, be bidas alcohólicas, termos forrados en cuero, etc., esté relacionada de la forma en que requiere la n orma, sumado a que este requisito no ha sido probado por la actora en el presente juicio. Por lo tan to, el cuestionamiento de la Administración Tributaria en este punto está ajustado a derecho. En cuanto al Punto N° 2), el crédito fiscal de G. 156.013.548 suspendido por derivar de operaciones de la firma con proveedores omisos e inconsistentes, debe mencionarse que este argumento no está pre visto en las normas vigentes como un cuestionamiento del crédito solicitado y la consecuente negativ a a la devolución. En efecto, la Ley N° 125/91 prescribe que la responsabilidad por infracciones tri butarias es "personal del autor", debiendo las excepciones estar previstas en la ley de conformidad al Art. 180 de la Ley N° 125/91, que

**CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DEL ESTADO DE MÉXICO** **ESTADILDA CIVIL** 08 OCT 2021 Mirtha Machado ACUERDO Y SENTENCIA N°: mil dieciocho JUICIO: “CARGILL AGROPECUARIA S.A.C.I. C/ RESOLUCIÓN N° 71800000357 DEL 13 DE DICIEMBRE DE 2018 DE L A SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN - SET”. dice: “Infractores: La responsabilidad por infracciones tributarias, independientemente de su tipifi cación y sanción en la legislación penal, es personal del autor, salvo las excepciones establecidas en esta Ley. Están sujetos a responsabilidad por hecho propio o de personas de su dependencia, en cu anto les concierne los obligados al pago o retención e ingreso del tributo, los obligados a efectuar declaraciones juradas y los terceros que infrinjan la ley, reglamentos o disposiciones administrati vas o cooperen a transgredirlas o dificulten su observancia”. En tales condiciones, la Administración Tributaria debió iniciar los procedimientos de determinación contra dichos proveedores, pero no podía responsabilizar a un tercero por el incumplimiento de la o bligación tributaria de otro contribuyente. En consecuencia, los agravios del Ministerio de Hacienda resultan improcedentes, por lo que corresponde confirmar lo resuelto por el Tribunal de Cuentas Seg unda Sala en relación a este punto. Por ende, corresponde confirmar la devolución del monto de G. 15 6.013.548 más accesorios legales, calculados desde la fecha del acto administrativo que lo rechazó - Resolución Particular N° 71800000357 de fecha 13/12/2018- hasta la efectiva devolución, aplicándose la tasa del 14% prevista en el art. 171 de la Ley N° 125/91, con intereses diarios calculados de con formidad a la tasa de recargos fijada por el Poder Ejecutivo en último término, como lo dispone la n orma citada. Sobre la base de todo lo expuesto se concluye que corresponde hacer lugar parcialmente al recurso de apelación interpuesto por la parte demandada y, en consecuencia, corresponde confirmar parcialmente el Acuerdo y Sentencia N° 238 de fecha 29 de julio de 2020 del Tribunal de Cuentas Segunda Sala, or denando la devolución del monto de G. 156.013.548 más accesorios legales, calculados de conformidad a lo expuesto en el párrafo que antecede. En cuanto a las costas, las mismas deben ser impuestas en el orden causado, de acuerdo a lo establecido en el Artículo 203 inc. c) del Código Procesal Civil. Es mi voto. A SUS TURNOS LOS MINISTROS BENÍTEZ RIERA Y RAMÍREZ CANDIA, MANIFIESTAN: Que se adhieren al voto que antecede, por los mismos fundamentos. Con lo que se dio por terminado el acto firmando SS.EE todo por ante mí, que lo certifico quedando a cordada la sentencia que inmediatamente sigue: Ante mi: Luis María Benítez Riera Ministro Dr. Manuel Dojesses Ramirez Candia MINISTRO Dra. Ma. Carolina Llunes O. Ministra Abg. Norma Dominguez V. Secretaria

ACUERDO Y SENTENCIA N°: 1018 Asunción, 08 de octubre del 2021. VISTOS: Los méritos del Acuerdo que antecede; la, CORTE SUPREMA DE JUSTICIA SALA PENAL RESUELVE: 1. TENER POR DESISTIDO el Recurso de Nulidad. ................................................................................................. ......................... 2. HACER LUGAR PARCIALMENTE al recurso de apelación interpuesto por la parte demandada y, en consecu encia, CONFIRMAR PARCIALMENTE el Acuerdo y Sentencia N° 238 de fecha 29 de julio de 2020 dictado por el Tribunal de Cuentas Segunda Sala, ordenando la devolución del monto de Guaraníes ciento cincuent a y seis millones trece mil quinientos cuarenta y ocho (G. 156.013.548) más accesorios legales, calc ulados de conformidad a lo expuesto en el Considerando de la presente resolución. ................................................................................................. ......................... 3. IMPONER las costas en el orden causado. ................................................................................................. ......................... 4. ANOTAR, registrar y notificar. Ante mí: Luis María Bermejo Riera Ministro Dr. Manuel Dejesus Remírez Candia MINISTRO Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra Abg. Norma Domínguez V. Secretaria