Jurisprudencia CSJ

**CORTE SUPREMA DE JUSTICIA** JUICIO: "FACTORY GROUP S.A. INDUSTRIAL Y COMERCIAL C/ RESOLUCIÓN N° 7170000273/18 DEL 17 DE DICIEMBR E DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN". ACUERDO Y SENTENCIA N°: Ochocientos treinta y siete En la Ciudad de Asunción, República del Paraguay, a los veintiocho días del mes de agosto del año do s mil veintiuno, estando reunidos en la Sala de Acuerdos, los Excelentísimos Señores Ministros de la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, **LOIS MARÍA BENÍTEZ RIERA**, **MANUEL DEJESÚS RAMÍREZ CANDI A** y **MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS**, por ante mí la Secretaria autorizante, se trajo a acuerdo e l expediente arriba individualizado a fin de resolver los Recursos de Apelación y Nulidad interpuest os contra el Acuerdo y Sentencia N° 202 de fecha 01 de julio de 2020 del Tribunal de Cuentas Segunda Sala. Previo estudio de los antecedentes del caso, la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, resolvió plan tear las siguientes: **CUESTIONES** ¿Es nula la sentencia apelada? En caso contrario, ¿se halla ajustada a derecho? Practicado el sorteo de ley, para determinar el orden de votación dio el siguiente resultado: **LLAN ES OCAMPOS**, **BENÍTEZ RIERA** Y **RAMÍREZ CANDIA**. **A LA PRIMERA CUESTIÓN PLANTEADA, LA MINISTRA LLANES OCAMPOS DIJO**: El Abogado Julio César Giménez Alderete, representante de la parte actora, no fundó el recurso de nulidad interpuesto. Por otro la do, no se observan en la Resolución recurrida vicios o defectos que ameriten la declaración de ofici o de su nulidad en los términos autorizados por los Arts.113 y 404 del C.P.C. Corresponde en consecu encia declarar desierto este Recurso. **ES MI VOTO**. **A SUS TURNOS LOS MINISTROS BENÍTEZ RIERA Y RAMÍREZ CANDIA MANIFIESTAN**: Que se adheren al voto qu e antecede, por los mismos fundamentos. **A LA SEGUNDA CUESTIÓN PLANTEADA, LA MINISTRA LLANES OCAMPOS PROSIGUIÓ DICIENDO**: Por la resolució n recurrida, el Acuerdo y Sentencia N° 202 de fecha 01 de julio de 2020 el Tribunal de Cuentas Segun da Sala resolvió: "1) NO HACER LUGAR a la presente demanda contencioso administrativa instaurada en autos por la firma contribuyente FACTORY GROUP S.A. INDUSTRIAL Y COMERCIAL, por los fundamentos expu estos [en el exordio de la presente resolución y, en consecuencia; 2) CONFIRMAR la Resolución N° 717 0000273 del 17 de diciembre de 2018, dictada por la Subsecretaría de Estado de Tributación – SET. 3) IMPONER LAS COSTAS a la parte perdida.. 4) ANOTAR, registrar, notificar y remitir copia a la Excmo. Corte Suprema de Justicia". Luis María Benítez Riera Ministro Dra. Ma. Carolina Llanes U. Ministra Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candia MINISTRO

ARGUMENTOS DE LAS PARTES AGRAVIOS DE LA PARTE ACTORA El Abogado Julio César Giménez Alderete, en representación de la firma Factory Group S.A. Industrial y Comercial, expresa los agravios contra el Acuerdo y Sentencia recurrido manifestando que el preop inante habló de que es totalmente ilegal percibir interés sobre interés, pero que no tuvo en cuenta que en ningún momento su representada percibió tan solo una moneda por interés, sino que por el cont rario, fue sancionada a abonar multas por omisión, intereses y multas que no correspondían en virtud del fallo judicial y del artículo 185 de la Ley N° 125/91, que lo excluye de responsabilidad en mat eria de infracciones, y que lo único que ha hecho es recuperar por medio de la figura de repetición de pago el importe del impuesto abonado de manera indebida por su mandante. Alega que el Magistrado preopinante hubiera mencionado aun vagamente para iniciar una idea de dónde proviene el supuesto “interés” percibido por su mandante que le impide cobrar o percibir los interes es por el tiempo que fue obligado a abonar de manera indebida un impuesto que no correspondía y que mucho menos tuvo la certeza de verificar si lo que se reclamaba eran intereses sobre un capital abon ado de manera indebida o si se trataba de intereses generados que no se abonaron y sobre los cuales vuelve a pedir intereses. Señala que ese es el punto de partida de su confusión y destaca que el pre opinante ha confundido de punta a punta los conceptos debatidos. Por otra parte, refiere que en el voto el preopinante trajo a colación normativas del Banco Central del Paraguay que nada tienen que ver, ya que la SET no ha abonado, acreditado o puesto a disposición absolutamente nada de los accesorios reclamados y solo se ha repetido el impuesto cobrado de manera injusta, arbitraria e ilegalmente. Indica que el preopinante se ampara en la Ley N° 2393/03, que mo difica el artículo 44 de la Ley Orgánica del Banco Central del Paraguay, con el fin de demostrar que existe una ley que prohíbe capitalizar los intereses para cobrar sobre ellos nuevos intereses y que con esa definición no hace otra cosa que certificar de manera innegable su confusión y en todo caso errada interpretación de los hechos, pues termina por ampararse en un hecho que jamás aconteció, qu e es justamente lo que se reclama, el pago de accesorios por una deuda del fisco producto de un cobr o indebido que lo realizó durante varios años de manera coactiva a su mandante. Menciona igualmente que si tan solo el preopinante hubiera indicado cuál fue el interés abonado prev iamente, que generó nuevos intereses, su postura tendría alguna consistencia y agrega que el mismo n unca ha podido justificar la existencia del pago de intereses en forma previa que pudiera generar nu evos intereses, agregando que ni si quisiera probarlo podría hacerlo simplemente porque ello no acon teció, dado que el fisco sí cobró multa e intereses por diversos conceptos que él mismo indujo y gen eró, pero jamás pagó ni acreditó ningún interés por propiciar un pago indebido a su mandante durante varios años y que al fundar su postura sobre una situación totalmente inexistente es enteramente ra zonable y demostrable que la misma está fuera de contexto y no puede ser fundamento válido para dene gar lo peticionado, por lo que carece de concordancia entre los hechos y el fundamento, siendo la co nclusión errónea.

**CORTE SUPREMA DE JUSTICIA** JUICIO: “FACTORY GROUP S.A. INDUSTRIAL Y COMERCIAL C/ RESOLUCIÓN N° 71700000273/18 DEL 17 DE DICIEMB RE DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN”. ACUERDO Y SENTENCIA N°: **Ochoientos treinta y siete** Solicita finalmente la revocación del Acuerdo y Sentencia N° 202 de fecha 01 de julio de 2020 dictad o por el Tribunal de Cuentas Segunda Sala, ordenando a la Subsecretaría de Estado de Tributación la repetición de los accesorios legales, con costas a la perdida. **CONTESTACIÓN DE LA PARTE DEMANDADA** El Abogado Fiscal Walter Canclini contesta los agravios de la actora en el escrito obrante a fs. 212 /220 y menciona, en resumen, que está plenamente probado en autos que los intereses que la actora re clama en pago no pueden abonarse en virtud de que los fallos judiciales que autorizaron la devolució n de dinero en el primer juicio no hicieron mención alguna respecto de este reclamo, porque su prete nsión se contrapone a lo establecido en el artículo 161 del C.P.C., aplicable a los procesos contenc iosos – administrativos, respecto a la necesidad de realizar la reserva como condición ineludible pa ra exigir frutos, intereses o daños y perjuicios y porque su pedido conlleva reclamo de intereses so bre intereses que no solo se encuentra prohibida por la Ley N° 2339/03, sino que constituye un delit o castigado con pena carcelaria por nuestro Código Penal, conocido como “anatocismo”. Menciona también que la actora no puede pretender más de lo que literalmente consta en el Acuerdo y Sentencia N° 87/2010 del Tribunal de Cuentas 2ª Sala, resolución que no admite recurso procesal algu no, más que la interposición del recurso de aclaratoria, ausente en el caso de marras y que en conse cuencia, la resolución que por este proceso la adversa viene a exigir cumplimiento, a la fecha se en cuentra firme y ejecutoriada, debiendo ceñir sus pretensiones a lo juzgado y resuelto en los autos * ut supra* individualizados; caso contrario, dice que se configuraría un desacato de la resolución en cuestión, además de incluir sumas que no fueron debatidas ni juzgadas en la instancia pertinente, p or lo que resulta irregular su inclusión unilateral por el ejecutante en el reclamo que ahora nos oc upa. Subraya que la Ley N° 2339/03 impide capitalización de intereses (anatocismo), señalando de forma ex presa que los intereses moratorios y punitorios deben calcularse, en todos los casos, sobre el saldo de la deuda vencida. Concluye solicitando que se desestime por improcedente el recurso incoado por la adversa y protesta costas. **ANÁLISIS JURÍDICO DEL CASO** Mediante Acuerdo y Sentencia N° 202 de fecha 01 de julio de 2020 el Tribunal de Cuentas Segunda Sala resolvió no hacer lugar a la demanda contencioso-administrativa promovida por Factory Group S.A. In dustrial y Comercial y, en consecuencia, confirmó la Resolución N° 71700000273 del 17 de diciembre d e 2018. Lulu María Bonfítez Díaz Ministro Dr. Manuel Dejesús Ramírez MINISTRO Ang. Norma Domínguez V. Secretaria Dra. Ma. Carolina Llanes G Ministra

A fin de determinar el fallo apelado por la actora ha sido dictado conforme a derecho, es preciso pr imeramente analizar las constancias obrantes en estos autos. En este sentido, se observa que la cont roversia en estudio se originó tiempo atrás cuando la firma Factory Group S.A. Industrial y Comercia l promovió demanda ante el Tribunal de Cuentas contra los actos administrativos que comunicaron a es a firma contribuyente el criterio de la Administración Tributaria de que el bien denominado "Target Material Plata", utilizado para la producción de discos compactos, se encontraba afectado al Impuest o Selectivo al Consumo. Por Acuerdo y Sentencia N° 87 de fecha 25 de junio de 2010 (fs. 19/28) el Tr ibunal de Cuentas Segunda Sala resolvió hacer lugar a la demanda promovida por Factory Group S.A. In dustrial y Comercial y, en consecuencia, revocó los actos administrativos impugnados y dejó sin efec to el criterio de la Subsecretaría de Estado de Tributación. Posteriormente, la Sala Penal de la Cor te Suprema de Justicia declaró la caducidad de la instancia en relación a los recursos de apelación y nulidad interpuestos por el Ministerio de Hacienda contra la sentencia mencionada. Sobre la base de lo resuelto por el Tribunal de Cuentas en el Acuerdo y Sentencia N° 87/2010, la con tribuyente Factory Group S.A. Industrial y Comercial solicitó ante la Administración Tributaria en f echa 12 de julio de 2012 la repetición del pago indebido del Impuesto Selectivo al Consumo (fs. 32). A raíz de dicha solicitud la contribuyente fue sometida a procesos de fiscalización y sumario admin istrativo por la inclusión del ISC como costo y la consecuente disminución del IRACIS. Por Resolució n Particular N° 05 de fecha 23 de enero de 2018 (fs. 42/44) la Viceministra de Tributación resolvió calificar la conducta de Factory Group S.A. Industrial y Comercial como omisión de pago y sancionó a la misma con la aplicación de una multa del 50% sobre el tributo omitido y multa por contravención, totalizando la suma de G. 209.843.839. Asimismo, dispuso la devolución de tributos de G. 1.393.645. 875 (Guaraníes Mil trescientos noventa y tres millones seiscientos cuarenta y cinco mil ochocientos setenta y cinco), en concepto de Impuesto Selectivo al Consumo, previa compensación con los montos d el tributo y las multas aplicadas. Posteriormente, la firma contribuyente interpuso recurso de reconsideración contra la Resolución Par ticular N° 05 de fecha 23 de enero de 2018, reclamando que en la repetición de pago indebido del Imp uesto Selectivo al Consumo no fueron contemplados los accesorios legales. Por Dictamen de Reconsider ación N° 7170000273 de fecha 17 de diciembre de 2018 –ratificado por el Viceministro de Tributación- (fs. 49/50) la Administración Tributaria rechazó el recurso interpuesto, fundado en que los accesor ios legales deberían ser calculados desde el día siguiente en que la Administración emitió la resolu ción hasta la efectiva acreditación, en concordancia con lo establecido en el numeral 2 del artículo 19 de la RG N° 23/2014 y que esto no ocurrió porque la acreditación fue realizada en el mismo día d el dictado de la resolución. La firma Factory Group S.A. Industrial y Comercial promovió demanda contencioso administrativa contr a el Dictamen de Reconsideración N° 7170000273 de la Subsecretaría de Estado de Tributación, solicit ando la revocación del mismo y que, en consecuencia, se ordene la repetición de los accesorios legal es a ser calculados desde la fecha 12 de julio de 2012 hasta la efectiva acreditación de los interes es en la cuenta corriente de la empresa, sujeto al finiquito del presente caso. Como se ha mencionad o anteriormente, el Tribunal de

**CORTE SUPREMA DE JUSTICIA** JUICIO: “FACTORY GROUP S.A. INDUSTRIAL Y COMERCIAL C/ RESOLUCIÓN N° 71700000273/18 DEL 17 DE DICIEMB RE DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN”. ACUERDO Y SENTENCIA N°: **Ochoientos treinta y siete** Cuentas Segunda Sala mediante Acuerdo y Sentencia N° 202 de fecha 01 de julio de 2020 resolvió no ha cer lugar a la demanda, considerando que el Acuerdo y Sentencia N° 87/10 del Tribunal de Cuentas Seg unda Sala no contempló el pago de accesorios legales y que la Ley N° 2339/03 prohíbe capitalizar int ereses. En cuanto a los agravios de la actora, previamente es necesario mencionar que efectivamente el Acuer do y Sentencia N° 87/10 del Tribunal de Cuentas Segunda Sala no ordenó el pago de accesorios legales , como lo sostuvo el preopinante en el Acuerdo y Sentencia recurrido en esta instancia, aunque la ob ligación de dicho pago deviene de la propia Ley N° 125/91, siempre que se den los presupuestos para ello, lo cual debe ser determinado seguidamente. En relación a la figura del anatocismo y la Ley N° 2339/03 “Que modifica el artículo 44 de la Ley N° 489/95 “Orgánica del Banco Central del Paraguay”, traídas a colación por el preopinante, claramente estos institutos no son aplicables al caso de auto s en donde se reclaman accesorios legales como consecuencia de la repetición del pago indebido de un impuesto. Expuestos los antecedentes de la presente demanda, seguidamente corresponde determinar si a la firma Factory Group S.A. le corresponde percibir accesorios legales en relación a la repetición por pago indebido del Impuesto Selectivo al Consumo, realizada por la Administración Tributaria. La cuestión en debate se rige por los siguientes artículos de la Ley N° 125/91: “Artículo 217.- Repetición de pago. El Pago indebido o en exceso de tributos, intereses, recargos y multas, dará lugar a repetición...” “Artículo 223.- Contenido y alcance de la resolución. Si se acogiere la reclamación, se dispondrá ta mbién de oficio la repetición de los intereses, multas o recargos. Asimismo, se dispondrá de oficio la repetición de los pagos efectuados durante el procedimiento, que tengan el mismo origen y sean de igual naturaleza que los que motivaron la acción de repetición”. En relación al reclamo de pago de accesorios, es necesario mencionar que la aplicación de intereses en materia tributaria tiene como fundamento el hecho de no haber ingresado en tiempo oportuno el pag o de una obligación de dar sumas de dinero. Se encuentra establecida en el artículo 171 de la Ley N° 125/91, que dice: “Mora. La mora se configura por la no extinción de la deuda por tributos en el mo mento y lugar que corresponda, operándose por el solo vencimiento del término establecido. Será sanc ionada con una multa, a calcularse sobre el importe del tributo no pagado en término, que será del 4 % (cuatro por ciento) si el atraso no supera un mes; del 6% (seis por ciento) si el atraso no supera dos meses; del 8% (ocho por ciento) si el atraso no supera tres meses; del 10% (diez Luis María Benítez Riera Ministro Dr. Manuel Dejesús Ramírez Cano MINISTRO Abg. Norma Domínguez V. Secretaria Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra

por ciento) si el atraso no supera cuatro meses; del 12% (doce por ciento) si el atraso no supera ci nco meses y del 14% (catorce por ciento) si el atraso es de cinco o más meses. **Todos los plazos se computarán a partir del día siguiente al del vencimiento de la obligación tributaria incumplida.** Será sancionada, además, con un recargo de interés mensual a calcularse día por día, que será fijado por el Poder Ejecutivo, el cual no podrá superar el interés corriente de plaza para el descuento ba ncario de los documentos comerciales vigente al momento de su fijación, incrementado hasta en un 50% (cincuenta por ciento) el que se liquidará hasta la extinción de la obligación. Cuatrimestralmente el Poder Ejecutivo fijará la tasa de recargos o intereses aplicable para los siguientes cuatro meses calendario. Mientras no fije nueva tasa continuará vigente la tasa de recargos fijada en último tér mino” (sic, las negritas son más). La jurisprudencia de esta Sala Penal ha sostenido en forma invariable la imposición de intereses a l a Administración Tributaria por la demora injustificada y no imputable al contribuyente, en los caso s de devolución o de repetición de impuestos, de conformidad al artículo 171 arriba transcripto. Aho ra bien, en el caso de autos se da el particular que la Administración Tributaria no denegó la repet ición por pago indebido, sino que la concedió mediante la R.P. N° 05 de fecha 23 de enero de 2018. La Ley N° 5061/2013 “Que modifica disposiciones de la Ley N° 125 del 9 de enero de 1992 ‘Que estable ce el nuevo régimen tributario’ y dispone otras medidas de carácter tributario”, en su artículo 7 di spone que en los casos de repetición por pago indebido o en exceso de tributos, la mora en la devolu ción dará lugar a la percepción de un recargo o interés mensual que se calculará a partir del día si guiente en que se dictó la resolución que haya resuelto la solicitud de repetición de pago. Si bien esta norma fue mencionada por la SET, cabe aclarar que no resulta aplicable al caso de autos en vist a que la solicitud de repetición de pago formulada por Factory Group S.A. es anterior a la entrada e n vigencia de esta ley. Por ello, es necesario determinar si la Administración Tributaria incurrió e n mora respecto a la repetición de pago indebido del Impuesto Selectivo al Consumo y, en caso afirma tivo, desde cuándo. Según el artículo 171 de la Ley N° 125/91 la mora se configura a partir del día siguiente al del ven cimiento de la obligación tributaria incumplida. La firma Factory Group S.A. Industrial y Comercial solicitó repetición de pago indebido en fecha 12 de julio de 2012 y su pretensión en la presente dem anda es el cobro de intereses a partir de dicha fecha. No obstante, en tal fecha no existió vencimie nto alguno que amerite el inicio del cómputo del plazo para pago de intereses, pues una vez presenta da la solicitud la Administración Tributaria debía comprobar si correspondía la repetición del impue sto reclamado. Según consta en autos, luego de la solicitud de la contribuyente la Administración Tr ibutaria inició procesos tendientes a esclarecer la inclusión del Impuesto Selectivo al Consumo como costo y la consecuente disminución del IRACIS, como paso previo a la devolución, en uso de las facu ltades que le confiere la Ley N° 125/91 modificada por Ley N° 2421/04 a la Administración Tributaria . No pasa desapercibido el largo tiempo de duración de los procesos de control interno, fiscalizació n y sumario administrativo llevados a cabos en el ente demandado, aunque su tratamiento escapa al ** thema decidendum** del presente juicio.

**CORTE SUPREMA DE JUSTICIA** JUICIO: "FACTORY GROUP S.A. INDUSTRIAL Y COMERCIAL C/ RESOLUCIÓN N° 7170000273/18 DEL 17 DE DICIEMBR E DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN". ACUERDO Y SENTENCIA N°: Ochoientos treinta y siete Siguiendo con el análisis, tenemos que la SET culminó los procesos arriba mencionados mediante la Re solución Particular N° 05 de fecha 23 de enero de 2018, en la cual además de calificar la conducta d e la contribuyente como omisión de pago (en relación a la inclusión del ISC como costo), dispuso la repetición del pago indebido del Impuesto Selectivo al Consumo por G. 1.393.645.875. Según lo manife stó la Administración Tributaria en el juicio, lo cual no fue negado por la actora, la acreditación en la cuenta de Factory Group S.A. Industrial y Comercial se realizó el mismo día del dictado de la resolución que ordenaba la repetición. En estas condiciones, resulta claro que la Administración Tri butaria no incurrió en mora, en vista a que en la fecha de la solicitud no hubo vencimiento alguno a partir del cual se pueda computar alguna demora. Distinto hubiera sido el caso si la Administración Tributaria denegaba la repetición solicitada, porque en ese caso sí la SET hubiese incurrido en un incumplimiento de una obligación hacia la contribuyente. En cambio, en el caso de autos el monto det erminado fue acreditado en la cuenta de la contribuyente una vez comprobada la pertinencia de la rep etición, por lo que cabe concluir que la SET no incurrió en mora en la repetición de pago indebido d el Impuesto Selectivo al Consumo y, en consecuencia, no se generaron los accesorios legales reclamad os por la actora en esta demanda. En estas condiciones el acto administrativo impugnado por la actora en la presente demanda, la Resol ución N° 7170000273 de fecha 17 de diciembre de 2018 de la Subsecretaría de Estado de Tributación, h a sido dictado conforme a las normas transcriptas y analizadas en el presente Considerando. En definitiva, la decisión del Tribunal de Cuentas Segunda Sala de confirmar el acto administrativo impugnado se encuentra ajustada a derecho, y sobre la base de todo lo expuesto se concluye que no co rresponde hacer lugar al recurso de apelación interpuesto por la parte actora y, en consecuencia, co rresponde confirmar el Acuerdo y Sentencia N° 202 de fecha 01 de julio de 2020 del Tribunal de Cuent as Segunda Sala. En cuanto a las costas, las mismas deben ser impuestas a la apelante, la parte acto ra, de acuerdo a lo establecido en el Artículo 203 inc. a) y el Artículo 205 del Código Procesal Civ il. Es mi voto. **A SUS TURNOS LOS MINISTROS RAMÍREZ CANDIA Y BENÍTEZ RIERA, MANIFIESTAN:** Que se adhieren al voto que antecede, por los mismos fundamentos. Con lo que se dio por terminado el acto firmando SS.EE todo por ante mí, que lo certifico quedando a cordada la sentencia que inmediatamente sigue: Luis María Bonfítez Riera Ministro Ante mi: Dr. Manuel Dejesín Ramírez Candi. MINISTRO Abg. Norma Domínguez V. Secretaria Dra. Ma. Carolina Clanes G Ministra

ACUERDO Y SENTENCIA N°: 837 Asunción, 24 de agosto del 2021. VISTOS: Los méritos del Acuerdo que antecede; la, CORTE SUPREMA DE JUSTICIA SALA PENAL RESUELVE: 1. DECLARAR DESIERTO el Recurso de Nulidad. 2. NO HACER LUGAR al recurso de apelación interpuesto por la parte actora y, en consecuencia, CONFIR MAR el Acuerdo y Sentencia N° 202 de fecha 01 de julio de 2020 dictado por el Tribunal de Cuentas Se gunda Sala, por los fundamentos expuestos en el exordio de la presente Resolución. 3. IMPONER las costas a la parte perdida. 4. ANOTAR registrar y notificar. Luis María Benfuzz Riera Ministro Ante mí: Dr. Manuel Dejesús Ramirez Gómez MINISTRO Dra. Ma. Carolina Llanes U Ministra Abg. Norma Domínguez V. Secretaria