Jurisprudencia CSJ

**CORTE SUPREMA DE JUSTICIA** EXPEDIENTE: "MIGUELÍN LORIVAN C/ RES N° 71800001515/21 DEL 7/09 DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRI BUTACIÓN - SET". ACUERDO Y SENTENCIA N° Doscientos veinte En la ciudad de Asunción, Capital de la República del Paraguay, a los días, del mes de julio, del añ o dos mil veinte y cinco, estando reunidos en Sala de Acuerdos los Excelentísimos señores Ministros de la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, los Dres. MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS, MANUEL DEJESÚS RAMÍREZ CANDIA y LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA, por ante mí la Secretaria autorizante, se trajo a acuerd o el expediente caratulado: "MIGUELÍN LORIVAN C/ RES N° 71800001515/21 DEL 7/09 DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN - SET", a fin de resolver los recursos de Apelación y Nulidad interpuestos contra el Acuerdo y Sentencia N° 65 de fecha 18 de mayo de 2023, dictado por el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala. Previo estudio de los antecedentes, los señores Ministros de la Excmo. Corte Suprema de Justicia, Sa la Penal, resolvieron plantear las siguientes **CUESTIONES:** 1. ¿Es nula la Sentencia apelada? En caso contrario, ¿Se halla ajustada a Derecho? Practicado el sorteo de ley para determinar el orden de votación dio el siguiente resultado: BENÍTEZ RIERA, RAMÍREZ CANDIA y LLANES OCAMPOS. **A LA PRIMERA CUESTIÓN PLANTEADA**, el Dr. Benítez Riera dijo: El abogado Carlos Jorge Vargas, en r epresentación de Miguelín Lorivan, desistió expresamente de su recurso de nulidad interpuesto contra el Acuerdo y Sentencia N° 65/2023, dictado por el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala. No obstante, de la verificación de la sentencia recurrida no se observan vicios o defectos que ameri ten la declaración -de oficio- de su nulidad, en los términos autorizados por los artículos 113 y 40 4 del C.P.C. Luis María Benítez Riera Ministro Abg. Norma Domínguez V. Secretaria Dra. Ma. Carolina Lianes O. Ministra

Por todo lo dicho, corresponde tener por desistido al recurrente de su recurso de nulidad interpuest o. **Es mi voto.-** **A su turno,** los Ministros RAMÍREZ CANDIA y LLANES OCAMPOS manifiestan que se adhiere al voto que antecede por los mismos fundamentos. **A LA SEGUNDA CUESTIÓN PLANTEADA, el Dr. Benítez Riera prosiguió diciendo:** El Tribunal de Cuentas , Segunda Sala, por Acuerdo y Sentencia N° 65, de fecha 18 de mayo de 2023, resolvió: **"1.- NO HACE R LUGAR a la presente acción contencioso administrativa promovida por el representante del señor MIG UELÍN LORIVAN, en consecuencia; 2.** - **CONFIRMAR** los actos administrativos impugnados, Resolució n N° 71800001515 del 07/09/21, y contra la Resolución Particular N° 79 del 18/11/2020 dict. por la S UBSECRETARÍA de ESTADO de TRIBUTACIÓN del MINISTERIO de HACIENDA, por los fundamentos expresados en el exordio de la presente Resolución. **3.- IMPONER** las costas a la parte perdida. **4. ANOTAR,** registrar, notificar y remitir ejemplar a la Excmo. Corte Suprema de Justicia. (sic). Contra lo resuelto por el Tribunal de Cuentas se alzó el abogado Carlos Jorge Vargas, en representac ión de Miguelín Lorivan y, en su escrito de expresión de agravios (fs. 99/104), sostuvo -entre otras cosas- que el Tribunal de Cuentas debió valorar el mérito de la demanda y las pruebas aportadas par a resolver correctamente el caso. Negó haberse allanado en sede administrativa, tal como sostuvieron erróneamente los juzgadores inferiores. Aseguró que solo se acogió a los beneficios del decreto 313 /2018, para que no crezca la deuda reclamada por la aplicación de intereses moratorios, pero dejando en claro qué no aceptada el hecho imputado, haber incurrido en defraudación. Aseguró que tras haber rectificado sus declaraciones y abonado el impuesto más la multa por mora, ya no corresponde la imp osición de multa alguna por defraudación, ya que no existe tributo adeudado, por lo que no cabe la a plicación de lo dispuesto en el art. 175 de la ley 125/91. Terminó por solicitar la revocación de

EXPEDIENTE: "MIGUELÍN LORIVAN C/ RES N° 71800001515/21 DEL 7/09 DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRI BUTACIÓN - SET". Resolución dictada por el Tribunal de Cuentas. Con imposición de costas. A las obras 108/117 obra el escrito presentado por el Abogado del Tesoro, Fernando Benavente, en el cual contestó el traslado y dijo que la actora pretende desviar la discusión, al sostener que realiz ó la rectificativa y el pago del impuesto, tras la intimidación sufrida por parte de las autoridades y problemas con la obtención del certificado de cumplimiento tributario. Aseguró que el accionante accedió a comprar facturas falsas, y para su mala suerte la SET procedió a los controles respectivos , con el requerimiento de copias de los comprobantes, por lo que se vio obligado a rectificar sus DD .JJ. y excluir los documentos cuestionados, por lo que claramente las rectificativas no fueron espon táneas, sino provocadas por las acciones de la Administración. Mencionó que las facturas cuestionas fueron registradas en los libros contables (IVA), sin que exista una contraprestación, siendo esta u na prueba irrefutable del mal obrar del contribuyente. Indicó que el accionante rectificó sus DD.JJ. abonando el tributo, aceptando con ello el monto evadido y reclamado por la SET. Por último, sostuv o que la conducta del contribuyente se encuadra dentro de lo dispuesto en los arts. 172, 173 y 174 d e la ley 125/91 - "Defraudación"-, encontrándose la multa aplicada acorde a lo establecido en el art 175 del mismo cuerpo de ley. Terminó por solicitar la confirmación de la resolución dictada por el Tribunal de Cuentas. A los efectos de abordar el tema en cuestión, es preciso recordar que el contribuyente Miguelín Lori van fue objeto de una Fiscalización Puntual, dispuesto por la Subsecretaría de Estado de Tributación , sobre las obligaciones fiscales de IVA Gral. (periodos fiscales: 06/2015 y 12/2017) e IRAGRO (peri odos: 04/2015, 2016 y 2017). Los trabajos encarados por los auditores arrojaron -según los anteceden tes- que el contribuyente utilizó facturas que no reflejan la realidad de los hechos económicos para respaldar costos de los tributos, Luis María Fernández Riera Ministro Dr. Manuel Dejesús Ramírez Cand MINISTRO Dra. Ma. Carolina Lianes O. Ministra

recomendado los funcionarios la calificación de la conducta del contribuyente como "defraudación" y la aplicación de una multa correspondiente al 165% sobre el monto del impuesto defraudado. Tras la lectura de la Resolución Particular DPTT N° 79 de fecha 18 de noviembre de 2020, dictada por el Viceministro de Tributación, surge que la firma controlada presentó las rectificativas sobre cie rtas DD.JJ., con lo que se allanó parcialmente a los cuestionamientos de la SET, en lo que hace a la diferencia del monto del impuesto a ingresar y que, además, la Autoridad Tributaria ordenó la instr ucción del sumario, ante el rechazo del contribuyente al pago de la multa alguna y luego de rechazar el haber incurrido en alguna infracción. Finalmente, el sumario culminó en que quedó probado que la conducta del sumariado se encuadra en una infracción por "Defraudación", invocando para ello lo dispuesto en el art. 172 de la Ley N° 125/91, y determinó que la obligación fiscal de Miguelín Lorivan, es de G. 729.265.020, en concepto de impu esto a ingresar, más una multa del 100% sobre el monto de tributo defraudado. Mencionar que la Resolución Particular mencionada fue objeto de un recurso de reconsideración, el qu e fue rechazado por Resolución Particular N° 71800001515 del 07/09/2021, impugnado en estos autos. Entrando en el estudio del caso, corresponde -primeramente- verificar si hubo un allanamiento del ac cionante, en sede administrativa, sobre la conducta atribuida y que fuera calificada por la Administ ración como "Defraudación". Que, del cotejo de los antecedentes administrativos y tras la lectura de los actos administrativos i mpugnados autos, surge que Miguelín Lorivan reconoció -en sede administrativa (f. 421 de los Antec. Administrativos)- que presentó un allanamiento respecto a las facturas cuestionadas por la administr ación, con la salvedad que desconoce cualquier responsabilidad personal por comisión de falta o

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA EXPEDIENTE: "MIGUELÍN LORIVAN C/ RES N° 71800001515/21 DEL 7/09 DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRI BUTACIÓN - SET". Rechazó el pago de cualquier tipo de multa y solicitó la instrucción de un sumario administrativo. A nte la situación presentada, la Administración ordenó la apertura del sumario administrativo, a fin de esclarecer los hechos ocurridos. Por lo expuesto, se puede concluir que no se observa el allanamiento total e incondicional aludido p or el Abogado del Tesoro y lo sostenido por el Tribunal de Cuentas, en vista de qué si bien el contr ibuyente reconoció una diferencia a favor del Fisco, no hizo lo mismo respecto a la calificación de la conducta atribuida por la Administración. Continuando con el estudio del caso, corresponde analizar si el accionante es responsable del hecho atribuido por la Administración, que consiste en haber deducido y/o compensado en forma irregular en el IVA Gral. e IRAGRO, en los periodos controlados. De las constancias de autos, además de las alegaciones y reconocimientos hechos por las partes, surg e que el accionante utilizó facturas que fueron cuestionadas por la SET, para el cálculo y liquidaci ón de sus obligaciones tributarias, sin embargo, el accionante aduce en su defensa que fue sorprendi do en su buena fe, y rechaza haber incurrido en defraudación. Es importante resaltar que las rectificativas presentadas por el contribuyente, fueron con posterior idad a que la Administración haya iniciado su tarea inspectora, con el requerimiento de documentacio nes e informes, por lo que estas -rectificativas- no puede ser consideradas como espontaneas, a teno r de los dispuesto en el art. 175, inc. 8, de la Ley 129/01. Ahora, ya los efectos de verificar si la conducta atribuida al firme accionante se encuadra en una i nfracción de defraudación, corresponde recordar que el art. 174 de la Ley N° 125/91 reza: "Incurrirá en defraudación fiscal los contribuyentes, responsables y terceros ajenos a la relación". <signature>María Renítez Riera</signature> Ministro Abg. Norma Domínguez V. Secretaria <signature>Dra. Ma. Carolina Llanes O.</signature> Ministra

jurídica tributaria que con la intención de obtener un beneficio indebido para sí o para un tercero, realizaren cualquier acto, aserción, omisión, simulación, ocultación o maniobra en perjuicio del fi sco". Conforme a la normativa transcripta, surge que para que se configure la infracción de "Defraudación" debe existir intencionalidad en su actuar y con el fin de obtener un beneficio indebido. Señalar que la tarea de demostrar la intención o dolo en una conducta no es tarea fácil, sin embargo , nuestra ley tributaria establece presunciones legales, sobre ciertas conductas, que facilitan dich a labor, contenidas en los arts. 173 y 174, y que fueron invocadas por la Administración, para suste ntar la existencia de una infracción. Es importante recordar que el Art. 173 dispone: "Se presume la intención de defraudar al fisco, salv o prueba en contrario", cuando se presentare cualquiera de las siguientes circunstancias:...3) Decla raciones juradas que contengan datos falsos; 4) Exclusión de bienes, actividades, operaciones, venta s o beneficios que impliquen una declaración incompleta de la materia imponible y que afecte al mont o del tributo; 5) Suministro de informaciones inexactas sobre las actividades y los negocios concern ientes a las ventas, ingresos, compras, gastos,...". De igual forma, el Art. 174 reza: "Se presume q ue ha cometido defraudación, salvo prueba en contrario" en los siguientes casos: [...] 12) Declarar, admitir o hacer valer ante la Administración formas manifiestamente inapropiadas a la realidad de l os hechos gravados". (Negritas y subrayado son propios). De las normativas transcriptas, surge que la ley presume la existencia de una infracción de defrauda ción al fisco, sobre las personas -contribuyentes o responsables- que encuadren su conducta a las ci rcunstancias previstas, teniendo estas últimas la carga de demostrar lo contrario, conforme rezan lo s artículos. Recordar que los impuestos cuestionados en autos -IVA, IRAGRO- se tributan luego de efectuar una aut oliquidación por

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA EXPEDIENTE: "MIGUELÍN LORIVAN" C/ RES N° 71800001515/21 DEL 7/09 DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN - SET". parte del contribuyente o responsable, por lo que corresponde a este últimos defender sus actuacione s y demostrar en caso de dudas que lo declarado refleja la realidad de las operaciones comerciales r ealizadas, en vista de que todos los comprobantes y libros de tenencia obligatoria se encuentran -po r ley- bajo su guarda. De la lectura de los antecedentes administrativos, surge que los Auditores de la SET, luego de lo tr abajados desplegados, concluyeron la existencia de inconsistencias en varios periodos fiscales, adem ás de proveedores irregulares -Lilian Celeste Kim Duarte y Rafael Ángel Benítez Villalobos- quienes aparentemente forman parte de un esquema dedicado a la utilización de documentos de presunto conteni do falso, sumado a que no existe contraprestación por los servicios supuestamente contratados. En base a las normativas transcriptas, y a las pruebas colectadas en sede administrativa, se puede c oncluir que existen fuertes indicios, además de presunciones legales, que hace concluir que la condu cta desplegada por la accionante, se encuadra en una infracción de "Defraudación", a tenor de lo dis puesto en los arts. 173 y 174 de la Ley 125/91, sumado a las consecuencias de tal actuar significaro n -en su momento- una disminución importante de la base imponible de los tributos, configurándose as í lo dispuesto en el art. 172 de la ley tributaria. Cabe señalar que la parte accionante, en todo el juicio, se limitó -sólo- a negar haber incurrido en la infracción de defraudación, más no pudo justificar cómo llegaron las facturas cuestionadas dentr o de su contabilidad. En definitiva, se puede concluir que la parte accionante no pudo desvenderse la presunción legal en su contra de haber cometido Defraudación, más aun considerando que con las declaraciones de los comp robantes cuestionados disminuyó la base imponible de sus obligaciones tributarias, causando con ello un perjuicio económico al fisco. Ahora, corresponde estudiar respecto a la multa aplicada Abog. Norma Domínguez V. Secretaria Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candela MINISTRO Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra

por la SET al contribuyente, en concepto de infracción por "Defraudación". Al respecto, el art. 175 de la Ley N° 125/91 establece: "La defraudación será penada con una multa d e entre 1 (una) y 3 (tres) veces el monto del tributo defraudado...". De acuerdo a las constancias d e autos, surge que la Administración resolvió aplicar -finalmente- una multa de 100% del monto del i mpuesto defraudado, siendo este el porcentaje mínimo establecido en la ley tributaria. Al ser así, t ampoco se observa un actuar irregular de la Administración al momento de fijar la multa. En base todo lo expuesto, no cabe más que Rechazar el Recurso de Apelación interpuesto por el abogad o Carlos Jorge Vargas, en representación del señor Miguelín Lorivan, y, en consecuencia, corresponde Confirmar el Acuerdo y Sentencia N° 65 de fecha 18 de mayo de 2023, dictado por el Tribunal de Cuen tas, Segunda Sala, conforme a los fundamentos antes expuestos. En relación a las costas, corresponde que las mismas sean soportadas por la parte perdidosa, a tenor de lo dispuesto en los arts. 192, 20 3 inc. a) y art. 205 del Código Procesal Civil. Es mi voto. A su turno, el ministro Manuel Dejesús Ramirez Candia, continuó diciendo: Que se adhiere al voto del Ministro Luis María Benítez Riera, en cuanto a rechazar el recurso de apelación interpuesto por el Abg. Carlos Vargas, en representación del señor Miguelín Lorivan y, en consecuencia, confirmar el Ac uerdo y Sentencia Nro. 65/2023 dictado por el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, por compartir los m ismos fundamentos, agregando lo siguiente: Con respecto a la multa aplicada por la Administración Tributaria al contribuyente accionante, que f uera confirmada por el Tribunal de Cuentas y apelada por el contribuyente en razón de que, según su parecer, un elemento necesario para la determinación de la pena aplicable prevista en el artículo 17 5 de la Ley Nro. 125/92, es el importe del tributo omitido o no abonado por el contribuyente, por en de, al haberse

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA EXPEDIENTE: "MIGUELÍN LORIVAN" C/ RES N° 71800001515/21 DEL 7/09 DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN - SET". algunado los tributos, no existe multa a aplicar, corresponde mencionar el siguiente: En efecto, el artículo 175¹ de la Ley Nro. 125/92, establece que: "La defraudación será penada con una multa de entre 1 (una) y 3 (tres) veces el monto del tributo defraudado..."; ahora bien, dicha disposición normativa, más adelante prevé el caso de que el infractor regularice la deuda y que esto influya en la graduación de la sanción; no obstante, dicha circunstancia -regularización de la deuda- no exime al contribuyente de la sanción pertinente , pues es responsable de las infracciones en las que hubiera incurrido, a tenor de lo dispuesto en el artículo 208² de la Ley Nro. 125/92. Por otra parte, tampoco es cierto que la base sobre la cual se calcula la sanción, no se encuentre d eterminada en el presente caso, pues la Administración Tributaria, individualizó dichos valores en el artículo 1 de la Resolución Particular Nro. 79/20, conforme se ob serva a fs. 06/09 de autos. Finalmente, no está demás indicar que, de no haberse practicado la fiscalización pertinente, el cont ribuyente efectivamente hubiera tributado sobre una base imponible según Ley Nro. 125/92, artículo 175 (texto modificado por la Ley Nro. 170/93), Sanción y su Graduaci ón. La defraudación será penada con una multa de entre 1 (una) y 3 (tres) veces el monto del tributo defraudado, sin perjuicio de la clausura del local del contribuyente que hubiere cometido la infracción por un máximo de 30 (treinta) días, cuando se verifique cualquiera de los casos previstos en los números 1, 4, 6, 7, 8, 10, 11, 13 y 14 del artículo anterior de la referida Ley. El incumplimiento de la sanción que impone la clausura ser á considerado desacato. La graduación de la sanción deberá hacerse por resolución fundada tomando en consideración las siguientes circunstancias: (...) 8) La presentación espontánea del infractor con regularización de la duda tributaria. No se reputa espontáneamente a la presentación motivada por un a inspección efectuada u ordenada por la Administración. 9) Las demás circunstancias atenuantes o ag ravantes que resulten de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, aunque no estén prev istas expresamente por esta Ley." ² Ley Nro. 125/92, artículo 8. Rectificación, aclaración y ampliación de las declaraciones juradas. Las declaraciones juradas y sus anexos podrán ser modificadas en caso de error, sin perjuicio de las responsabilidades por la infracción en que se hubiere incurrido. La Administración Tributaria podrá exigir la rectificación, aclaración o ampliación que entienda pertinente. <signature>Norma Bermúdez V.</signature> Secretaría Ley Nro. 125/92, artículo 175 (texto modificado por la Ley Nro. 170/93), Sanción y su Graduación <signature>Luis María Benítez Elera</signature> Dri Manuel Dejesus Ramírez Cand Secretaría Ley Nro. 125/92, artículo 175 (texto modificado por la Ley Nro. 170/93), Sanción y su Graduación <signature>Carolina Llanes Q.</signature> Dri Manuel Dejesus Ramírez Cand Secretaría Ley Nro. 125/92, artículo 175 (texto modificado por la Ley Nro. 170/93), Sanción y su Graduación

menor a la declarada, por lo que su conducta no puede quedar impune. Finalmente, en cuanto a las COSTAS, corresponde aplicarlas al apelante, parte actora, en base al art ículo 203, inc. a) del Código Procesal. Es mi voto. A su turno, la ministra María Carolina Llanes, continuó diciendo: Me adhiero al voto de ambos colega s que me antecedieron en el orden de votación, Dr. Luis María Benítez Riera (preopinante) y Dr. Manu el Dejesús Ramírez Candia, por sus mismos fundamentos, en el sentido de RECHAZAR el recurso de apela ción interpuesto por la representación de la parte actora en contra del Acuerdo y Sentencia N° 65 de fecha 18 de mayo de /2023 dictado por el Tribunal de Cuentas-Segunda Sala, siendo procedente en con secuencia CONFIRMAR el fallo individualizado. En cuanto a las costas, concuerdo en que las mismas deben imponerse a la perdidosa en virtud de lo d ispuesto por el artículo 203 inciso a) del Código Procesal Civil. Es mi voto. Que lo que se dio por terminado el acto, firmando SS.EE. todo por entender que lo certifico, quedand o acordada la Sentencia que inmediatamente sigue: Ante mí: Dr. Manuel Dejesús Ramírez Cand MINISTRO Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra Abg. Norma Domínguez V. Secretaria

EXPEDIENTE: "MIGUELÍN LORIVAN C/ RES N° 71800001515/21 DEL 7/09 DE LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRI BUTACIÓN - SET". ACUERDO Y SENTENCIA N°: 720 Asunción, 18 de julio del 2.025. VISTOS: Los méritos del Acuerdo que antecede, la Excelentísima CORTE SUPREMA DE JUSTICIA SALA PENAL RESUELVE: TENER POR DESISTIDO al Abogado Carlos Jorge Vargas, en representación de Miguelín Lorivan, de su rec urso de nulidad interpuesto, conforme con los fundamentos expuestos en el exordio de la presente res olución. NO HACER LUGAR al recurso de apelación interpuesto por el abogado Carlos Jorge Vargas, en representa ción del señor Miguelín Lorivan, y, en consecuencia, corresponde Confirmar el Acuerdo y Sentencia N° 65 de fecha 18 de mayo de 2023, dictado por el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, conforme con los fundamentos expuestos en el exordio de la presente resolución. IMPONER costas a la parte perdidosa. ANOTAR, registrar y notificar. Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra Dr. Manuel Dejesús Ramírez Cand MINISTRO Aute mi: Abg. Norma Domínguez V. Secretaria