Jurisprudencia CSJ

**CORTE SUPREMA DE JUSTICIA** Expediente: "AGROPECUARIA CAMPOS NUEVOS S.A. C/ RES. NRO. 72700000912 DEL 17/08/2020 Y OTRA, DICT. P OR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN" EXPT. 342/24-. ACUERDO Y SENTENCIA NÚMERO: Doscientos doce En la Ciudad de Asunción, República del Paraguay, veintiocho días del mes de julio el año dos mil ve intinueve, estando reunidos en la Sala de Acuerdos, los Excelentísimos Señores Ministros de la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA, MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS y MANUEL R AMÍREZ CANDIA, ante mí, la Secretaria autorizante, se trajo al acuerdo el expediente: "AGROPECUARIA CAMPOS NUEVOS S.A. C/ RES. NRO. 72700000912 DEL 17/08/2020 Y OTRA, DICT. POR LA SUBSECRETARÍA DE EST ADO DE TRIBUTACIÓN" a fin de resolver los Recursos de Apelación y Nulidad interpuestos contra el Acu erdo y Sentencia Nro. 302 de fecha 30 de Noviembre de 2023 dictado por el Tribunal de Cuentas, Prime ra Sala. Previo estudio de los antecedentes del caso, la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, resolvió plan tear las siguientes: **CUESTIONES:** ¿Es nula la sentencia apelada? En caso contrario, ¿se halla ajustada a derecho? Practicado el sorteo de ley, para determinar el orden de votación dio el siguiente resultado: MANUEL RAMÍREZ CANDIA, MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS y LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA. A su turno, el Ministro MANUEL DE JESÚS RAMÍREZ CANDIA dijo: Como una cuestión previa, corresponde s eñalar que en fecha 17 de mayo del 2024 (fs. 101) el Abg. Marcos Moringo, en representación del Mini sterio de Economía y Finanzas (ex Ministerio de Hacienda) interpuso recursos de nulidad y apelación contra el Acuerdo y Sentencia Nro. 302 de fecha 30 de noviembre del 2023. El Tribunal de Cuentas, po r medio del A.I. Nro. 380 del 13 de junio del 2024 concedió los recursos interpuestos de nulidad y a pelación, libremente y con efecto suspensivo y ordenó que se eleven los autos a la Excmo. Corte Supr ema de Justicia (fs. 106). Por tanto, corresponde examinar si dichos recursos, fueron correctamente concebidos por el Tribunal de Cuentas, considerando que la Sala Penal de la Corte Suprema de Justicia -como órgano superior- se encuentra habilitada para verificar Luis María Benítez Riera Ministro Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candía MINISTRO Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra

-en forma previa- dicha cuestión, teniendo en cuenta las actuaciones seguidas en la instancia inferi or.- En ese sentido, es necesario verificar la representación invocada por el Abg. Marcos Morinigo, ya qu e en autos, consta la copia del poder general para asuntos judiciales y administrativos, otorgado po r el Ministerio de Economía y Finanzas a favor del Abogado del Tesoro, Ángel Fernando Benavente Ferr eira, en el carácter de Abogado patrocinante, y el abogado recurrente en carácter de Procurador (fs. 95/100), por lo que, se debe determinar si los recursos interpuestos por el Abg. Marcos Morinigo, t ienen validez jurídica, al haber sido presentado sin la intervención del Abogado del Tesoro.- Al respecto, corresponde el análisis de lo dispuesto en el artículo 28¹ la Ley Nro. 109/92, "Que apr ueba con modificaciones el Decreto-Ley Nro. 15 de fecha 8 de marzo de 1990, "Que establece las funci ones y estructura orgánica del Ministerio de Hacienda", y el artículo 6² de la Ley Nro. 7158/23 que crea el Ministerio de Economía y Finanzas. Así, de las normativas citadas precedentemente, resulta c laro que el Abg. Marcos Morinigo no tiene la representación suficiente para actuar en juicio en nomb re del Ministerio de Economía y Finanzas sin el patrocinio del Abogado del Tesoro, pues necesariamen te, el abogado Ángel Fernando Benavente Ferreira, debe firmar los escritos presentados, en su caráct er de abogado patrocinante.- Por consiguiente, se concluye que, la interposición de los recursos de nulidad y apelación carecen d e validez jurídica, al no haberse interpuesto por quien contaba con legitimación procesal debida y, por ende, deben ser declarados mal concedidos.- ¹ Ley Nro. 109/92, artículo 28 – "El Abogado del Tesoro ejercerá la representación legal del Estado en las demandas o trámites que deban promovirse para el cobro de los créditos fiscales, cualquiera f uese su origen o naturaleza, y en los juicios que se dedujesen con motivo de resoluciones del Minist erio y sus Reparticiones, tanto en calidad de actor como demandado. Esta representación se extiende a toda cuestión donde se hallen comprometidos los intereses del Estado o del Ministerio, salvo aquel las en que por disposición de leyes especiales su atención o representación estuviese a cargo o enco mendada a otros funcionarios. La Abogacía del Tesoro contará con el número de Abogados Fiscales, que , según las necesidades del servicio, determine el Ministro de Hacienda. Los Abogados Fiscales son c ompetentes para intervenir en los procesos judiciales en que el Ministerio o el Estado fuese parte, sea como actor o como demandado, de acuerdo con las instrucciones que les otorgue el Abogado del Tes oro. En caso de ausencia, permiso o cualquier causa que impida al Abogado del Tesoro ejercer sus fun ciones, será substituido provisoriamente por el Abogado Fiscal que designe el Ministro". ² Ley Nro. 7158/23, artículo 6 – "El Estado paraguayo, a través de los abogados de la Abogacía del T esoro y sin perjuicio de lo dispuesto en leyes especiales, será representado y tendrá intervención p rocesal en las cuestiones relacionadas con las actuaciones y competencias del Ministerio de Economía y Finanzas, específicamente en lo relativo a: a) Actos administrativos sobre derechos previsionales ; b) La representación procesal de las Direcciones Generales de Personas y Estructuras Jurídicas y B eneficiario Final, y Catastro, en procesos contenciosos administrativos; c) Cobro de multas establec idas en la ley. d) Los procesos judiciales de amparos, medidas cautelares y garantías constitucional es. La mencionada intervención se dará con la designación por parte del Ministro de Economía y Finan zas."

**CORTE SUPREMA DE JUSTICIA** Expediente: "AGROPECUARIA CAMPOS NUEVOS S.A. C/ RES. NRO. 72700000912 DEL 17/08/2020 Y OTRA, DICT. P OR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN" EXPT. 342/24.- **17/08/2025** A su turno, la Dra. MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS y el DR. LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA: manifiestan que se adhieren al voto que antecede, por compartir los mismos fundamentos. **A LA PRIMERA CUESTIÓN PLANTEADA**, el Dr. MANUEL RAMÍREZ CANDIA DIJO: La parte actora expresamente desistió del recurso de nulidad interpuesto. Por otro lado, no se observan vicios de las formas del proceso o de la resolución judicial que justifiquen la declaración de nulidad en forma oficiosa, en los términos autorizados por el arts. 113 y 404 del Código Procesal Civil, por lo tanto corresponde TENER POR DESISTIDO del Recurso de Nulidad interpuesto. **ES MI VOTO.** A su turno, la Dra. MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS y el DR. LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA: manifiestan que se adhieren al voto que antecede, por compartir los mismos fundamentos. **A LA SEGUNDA CUESTIÓN PLANTEADA**, el Dr. MANUEL RAMÍREZ CANDIA DIJO: Por Acuerdo y Sentencia Nro. 302 de fecha 30 de Noviembre de 2023 dictado por el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, resolvió: ** 1- ) HACER LUGAR PARCIALMENTE** a la presente acción que planteada por la Abg. Nora Lucia Ruoti, en representación de la firma contribuyente Agropecuaria Campos Nuevos S.A. en relación al ítem "F" ide ntificado en la Resolución Particular Nro. 72700000912; **2-) REVOCAR PARCIALMENTE** la Resolución N ro. 727000000912/20 dictada por la Sub Secretaria de Estado de Tributación; **3-)** IMPONER las cost as al orden causado, conforme al art. 195 del Código del Ritual. El Acuerdo y Sentencia impugnado se fundamenta, en relación a la ejecución de la garantía bancaria, en que la comunicación de ejecución se funda en el informe de análisis y en dicho informe se lee que se constata una diferencia no justificada, y en el mismo se sugiere "realizar los trámites pertinen tes para la ejecución de la garantía bancaria por la diferencia resultante", situación que desvirtúa el argumento de la firma accionante. En relación a la negativa administrativa a la devolución por l a aparente presencia de proveedores omisos e inconsistentes, menciona que de las normativas aplicabl es en ningún momento se desprende las exigencias cuyo incumplimiento denuncia la administración a fi n de denegar el pedido del contribuyente, sino que, en las circunstancias en que se desenvuelve el c aso, deberían ser opuestas a los proveedores, ya que se trata de documentación emanada de terceros, no pudiendo atribuirse las consecuencias de sus actos por sobre el derecho del contribuyente de rein corporar a su patrimonio una suma que le resulta impositivamente exigible. Así mismo, en cuanto al c uestionamiento tendiente a desvirtuar la atribución de efectuar reliquidaciones por **Luis María Benítez Riera** Ministro **Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candia** MINISTRO <img>Handwritten signature of Dra. Ma. Carolina Llanes O.**<br> **Dra. Ma. Carolina Llanes O.** Ministra

parte de la administración, menciona que la exigencia del Swift bancario emerge de un requisito norm ativo, no del criterio de la administración mediante su máxima autoridad, por lo que si tal requisit o se arguye como no cumplido, la única forma de "desactivar" dicho argumento es con la alegación y p robanza de que el mismo fue presentado, lo que no se da en el caso de autos. Igualmente, con relació n a la impugnación de la denegatoria de devolución por presentar facturas que no cumplen con las reg lamentaciones, mencionan que las exigencias contenidas en el Decreto Nro. 10797/13 modificado por lo s Decretos Nros. 6807/2005, 8345, 8696/2006 y 2026/2009 en su artículo 20, del que surge claramente legal la decisión de la administración de desconocer los documentos que no cuenten con la descripció n detallada en el decreto mencionado, por lo que en el caso de autos corresponde a la no devolución de la suma exigida. Al momento de expresar agravios (fs. 139 - 144), la Abg. Nora Lucia Ruoti Cosp señala con relación a la diferencia entre el formulario de comprobación 120- Reliquidacion y DJ IVA Formulario N° 120 que la norma no establece de manera taxativa la posibilidad de que la Administración Tributaria realice una reliquidación de manera unilateral, por lo que la reliquidación es arbitraria. Así mismo, con r especto a los comprobantes que no guardan relación menciona que dichas erogaciones finalmente son re alizadas a favor de los trabajadores, quienes finalmente son los que obtienen y mantienen la fuente productora y que la Administración Tributaria no puede distinguir arbitrariamente cuales son crédito s relacionados o no a la firma, debiendo ser realizado este análisis por el propio contribuyente. En relación a las costas señala que tomando en consideración solo por el porcentaje de éxito obtenido por su representación resulta por demás claro que las costas debieron haber sido impuestas a la adve rsa. Por su parte, la Abg. Marcos Morinigo bajo patrocinio del Abogado del Tesoro al contestar los agravi os (fs. 148 - 153), en resumen- señala en cuanto a la habilitación legal de la reliquidacion que el artículo 88 modificado por la Ley 2421/04 (sexto párrafo) habilita a la SET a formular objeciones, p ara lo cual y entre otras cosas, debe verificar la documentación presentada y confrontarla con las a uto declaraciones realizadas, en sede administrativas, la vía expresamente establecida en el apartad o normativo señalado, es la del sumario administrativo, lo cual no ocurrió, ni en autos se ha dilige nciado, prueba que desvirtúe, la reliquidación, por la cual la objeción debe ser confirmada. En rela ción a los comprobantes que no guardan relación menciona que estos gastos no cumplen con los requisi tos legales, es decir no tienen ninguna relación con la actividad de la empresa, en este sentido, se ñala al respecto que el art. 88 de la ley 125/91 modificado por la Ley 5.061/2013, condiciona la dev olución del crédito fiscal a que los bienes o servicios, estén afectados directa o indirectamente a la operación de exportación, es decir que la erogación de la cual deriva debe contribuir y ser neces aria para la generación de la renta, cumpliendo de esta manera con el principio de Causalidad del Ga sto.

Expediente: "AGROPECUARIA CAMPOS NUEVOS S.A. C/ RES. NRO. 7270000912 DEL 17/08/2020 Y OTRA, DICT. PO R LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN" EXPT. 342/24.- En ese contexto, a los efectos de abordar el tema en cuestión, es preciso citar brevemente los antec edentes del caso. Se advierte que en sede administrativa la firma Agropecuaria Campos Nuevos S.A. solicitó a la AT: La devolución del IVA crédito fiscal del exportador, por el régimen acelerado, por la suma de Gs. 364. 394.429, correspondiente al periodo fiscal Junio 2015. Dicha solicitud fue concedida por medio de la Resolución de Devolución de Créditos Fiscales Nro. 7930004694. Seguidamente, por Comunicación de Ej ecución de Garantía Nro. 75500001484 se resolvió cobrar la garantía presentada por importe de 7.579. 321 mas las multas e intereses, luego, por Informe de Análisis Nro. 77300009721, los analistas de la AT concluyeron que no se encontraba justificada la totalidad de la suma solicitada, recomendando ej ecutar la garantía bancaria. La firma contribuyente solicitó la instrucción del sumario pertinente, el cual concluyó con la Resolución Particular Nro. 72700000912 del 17 de agosto del 2020. Cabe resaltar que la Resolución Particular Nro. 72700000912 del 17 de agosto del 2020 resolvió el pe dido de instrucción de sumario administrativo, referentes al Informe de Análisis Nro. 77300009721. E n dicha resolución la AT dispuso no hacer lugar a lo solicitado en el sumario administrativo por la firma contribuyente y confirmar los términos el Informe de Análisis Nro. 77300009721. La firma contribuyente interpuso en fecha 25 de septiembre del 2020 el recurso de reconsideración co ntra la Resolución Particular Nro. 72700000912, y al no haber sido resuelto por la AT, se produjo la denegatoria tácita del recurso, en virtud a lo establecido en el artículo 234 de la Ley Nro. 125/92 , contra la cual, accionó en lo contencioso administrativo. En ese sentido, corresponde pasar al análisis de los agravios expuestos por la Abg. Nora Ruoti, en r epresentación de la firma Agropecuaria Campos Nuevos S.A. En lo que respecta al análisis del primer agravio, de la Abg. Nora Ruoti, versó sobre el rechazo del crédito fiscal en concepto de "diferencia" entre el formulario de comprobación 120- Reliquidacion y DJ IVA Formulario N° 120" en el cual, la apelante alegó que la AT realizó una reliquidación unilate ral e ilegítima, y refiere una resolución en la cual se argumenta que no se le ha dado intervención al contribuyente quebrantando el debido proceso, y que la misma se halla facultada para solicitar al contribuyente las aclaraciones que considere pertinentes, no así modificarlas a su antojo. Luis María Benítez Riera Ministro Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candil MINISTRO Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra

En ese contexto, verificadas las constancias de autos, se advierte que luego de la reliquidación y c uestionamientos practicados por la AT, sobre los comprobantes, se iniciaron procedimientos posterior es, dentro de los cuales, la contribuyente tuvo la oportunidad de refutar los cuestionamientos de la AT, sin embargo, no logró desvirtuar en sede administrativa, ni jurisdiccional dichos cuestionamien tos y demostrar el derecho que le asiste sobre el importe reclamado (conforme las reglas prescriptas en el artículo 249³ del Código Procesal Civil), por lo que corresponde confirmar el rechazo dispues to por la AT, en este concepto.- Ahora bien, corresponde al analizar del **segundo agravio** de la Abg. Nora Ruoti, referente al rech azo de la devolución del crédito fiscal de Gs. 3.871.722, por comprobantes que no guardan relación.- A tal efecto, es oportuno recordar, que el citado crédito fiscal fue rechazado por el fisco y confir mado por el Tribunal, en base a que los comprobantes arrimados por la firma contribuyente no cumplía n con lo establecido en las reglamentaciones vigentes y que no fueron cuestionados por el certificad or.- En ese sentido, es importante mencionar que el artículo 86 de la Ley Nro. 125/92, texto modificado p or la Ley Nro. 2421/04 dispone en cuanto a la liquidación del impuesto: “El crédito fiscal estará in tegrado por: a) La suma del impuesto incluido en los comprobantes de compras en plaza realizadas en el mes, que cumplan con lo previsto en el Artículo 85; b) El impuesto pagado en el mes al importar b ienes; c) Las retenciones de impuesto efectuadas a los beneficiarios radicados en el exterior por la realización de operaciones gravadas en territorio paraguayo. No dará derecho al crédito fiscal el i mpuesto incluido en los comprobantes que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios y/o aquellos documentos visiblemente adulterados o falsos. La deducción del crédito fiscal está condicio nada a que el mismo provenga de bienes o servicios que están afectados directa o indirectamente a la s operaciones gravadas por el impuesto…”.- Igualmente, el artículo 88 de la Ley Nro. 125/92, texto modificado por la Ley Nro. 5061/13, se estab lece que están sujetos a devolución los créditos correspondientes a los bienes o servicios que estén afectados directa o indirectamente a las operaciones de exportación, en este caso, la gestión agrop ecuaria.- En lo que respecta a la reglamentación, cabe indicar que la AT, por medio del Decreto Nro. 10797/13, artículo 20, estableció que: “Requisitos no preimpresos para la expedición de las facturas. Al mome nto de su expedición en las Facturas se deberá consignar claramente la siguiente información obligat oria: …5) Descripción o concepto del bien transferido o del servicio prestado, indicando sus ³ Ley Nro. 1337/88, artículo 249 – “Carga de la prueba. Incumbirá la carga de la prueba a la parte q ue afirme la existencia de un hecho controvertido o de un precepto jurídico que el juez o tribunal n o tengan el deber de conocer. Los hechos notorios no necesitan ser probados; la calificación de los mismos corresponde al juez”.

**Expediente:** "AGROPECUARIA CAMPOS NUEVOS S.A. C/ RES. NRO. 7270000912 DEL 17/08/2020 Y OTRA, DICT . POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN" EXPT. 342/24.- **características de modelo, serie, unidad de medida, cantidad, número de serie o número de motor, s egún corresponda...".** Por tanto, en base a las normas transcriptas, se concluye que, para que un comprobante sea reconocid o como crédito fiscal, éste debe cumplir con los requisitos que la AT y la Ley establezca, conforme a sus facultades reglamentarias. En ese contexto, la AT y la Ley disponen que los comprobantes deben consignar la descripción del bien o servicio adquirido y que los referidos gastos se encuentren rel acionados a la activa exportadora, por lo que, al no haber cumplido el contribuyente con esta dispos ición, los comprobantes impugnados son inválidos. En consecuencia, resulta regular el actuar de la A T al denegar la devolución del crédito solicitado en dicho concepto. Finalmente, en lo que respecta al **tercer agravio** de la Abg. Nora Ruoti, referente a la imposició n de costas. Considero que éstas deben ser impuestas -en ambas instancias- en el orden causado por imperio del ar tículo 193 del Código Procesal Civil, considerando que se resolvió la anulación parcial del acto adm inistrativo impugnado. Por tanto, en base a las consideraciones expuestas, corresponde: **RECHAZAR** el recurso de apelació n interpuesto por la Abg. Nora Ruoti, en representación de la firma Agropecuaria Campos Nuevos S.A. y, en consecuencia; **CONFIRMAR** lo resuelto en el Acuerdo y Sentencia Nro. 302 de fecha 30 de Novi embre de 2023 dictado por el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, conforme los fundamentos antes expue stos. A su turno, la Dra. MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS y el DR. LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA: manifiestan que se adhieren al voto que antecede, por compartir los mismos fundamentos. Con lo que se dio por terminado el acto firmando SS.EE. todo por ante mí, que lo certifico quedando acordada la sentencia que inmediatamente sigue: Ante mi: Luis María Benítez Riera Ministro Dr. Manuel Dejesús Ramírez Caner MINISTRO Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra Abg. Norma Domínguez V. Secretaria

ACUERDO Y SENTENCIA NÚMERO: 219 Asunción, 04 de julio de 2025. VISTOS: Los méritos del Acuerdo que antecede, la Excelentísima: CORTE SUPREMA DE JUSTICIA SALA PENAL RESUELVE: 1.- DECLARAR MAL CONCEDIDOS los recursos de apelación y nulidad interpuestos por el Abg. Marcos Mori nigo, en representación del Ministerio de Economía y Finanzas (ex Ministerio de Hacienda) contra el Acuerdo y Sentencia Nro. 302 de fecha 30 de noviembre del 2023. 2.- TENER POR DESISTIDO, el recurso de nulidad interpuesto. 3.- NO HACER LUGAR al recurso de Apelación interpuesto por la Abg. Abg. Nora Ruoti, en representació n de la firma Agropecuaria Campos Nuevos S.A., y en consecuencia, CONFIRMAR el Acuerdo y Sentencia N ro. 302 de fecha 30 de Noviembre de 2023 dictado por el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, de confor midad a los fundamentos en el exordio de la presente Resolución. 4.- COSTAS en el orden causado. 5.- ANOTAR, registrar y notificar. Ante mí: Luis María Benítez Riera Ministro Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candi MINISTRO Abg. Norma Domínguez Secretaria Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra SECRETARIA JUDICIAL IV CONTENCIONAL ADMINISTRATIVO DE JUSTICIA