Jurisprudencia CSJ

JUICIO: “AGROPECUARIA CAMPOS NUEVOS S.A. C/ RES. N° 71800001303 DEL 11/ABRIL/2022 DE LA SET”. N° 341 /2024. ACUERDO Y SENTENCIA N°: ciento noventa y dos En la Ciudad de Asunción, República del Paraguay, a los días del mes de ……………………del año dos mil vein ticinco, estando reunidos en la Sala de Acuerdos, los Excelentísimos Señores Ministros de la Corte S uprema de Justicia, Sala Penal, MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS, LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA y MANUEL DEJ ESÚS RAMÍREZ CANDIA por ante mí la Secretaria autorizante, se trajo a acuerdo el expediente arriba i ndividualizado a fin de resolver los Recursos de Apelación y Nulidad interpuestos contra el Acuerdo y Sentencia N° 97 de fecha 31 de mayo de 2023 del Tribunal de Cuentas Primera Sala. Previo estudio de los antecedentes del caso, la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, resolvió plan tear las siguientes: **CUESTIONES** ¿Es nula la sentencia apelada? En caso contrario, ¿se halla ajustada a derecho? Practicado el sorteo de ley, para determinar el orden de votación dio el siguiente resultado: LLANES OCAMPOS, BENÍTEZ RIERA Y RAMÍREZ CANDIA. **A LA PRIMERA CUESTIÓN PLANTEADA, LA MINISTRA LLANES OCAMPOS DIJO:** La Abogada Nora Ruoti, represe ntante de la parte actora, desistió expresamente del recurso de nulidad interpuesto, por lo que corr esponde tener por desistido el recurso. En cuanto al recurso de nulidad interpuesto por la parte demandada, corresponde examinar si el recur so fue correctamente concedido por el Tribunal de Cuentas Primera Sala, considerando que la Sala Pen al de la Corte Suprema de Justicia como órgano superior se encuentra habilitada para verificar – de manera previa – dicha cuestión, teniendo en cuenta las actuaciones seguidas en la instancia inferior . Así, se observa que a fs. 117 de autos el Abogado Fiscal Marcos Morínigo planteó recursos de nulidad y apelación, escrito en el cual no consta la firma del Abogado del Tesoro. Por ello, es necesario v erificar la representación invocada por el Abogado Fiscal Marcos Morínigo. En autos consta la copia del Poder General para asuntos judiciales y administrativos que otorga la D irección Nacional de Ingresos Tributarios a favor del Abogado del Tesoro Ángel Fernando Benavente y Abogados Procuradores de la Abogacía del Tesoro (Fs. 111/116), en el que designa al Abogado del Teso ro Ángel Benavente como representante legal de la Dirección Nacional de Ingresos Tributarios, por lo que se debe determinar si los recursos interpuestos por el Abogado Fiscal tienen validez jurídica, al haber sido presentado sin la intervención del Abogado del Tesoro. Al respecto, cabe analizar lo que dispone el artículo 10 de la Ley N° 7143/23 “Que crea la Dirección Nacional de Ingresos Tributarios”, que prescribe: “La Dirección Nacional tendrá las siguientes func iones y atribuciones: …22) Representar y patrocinar a la Dirección Nacional de Ingresos Tributarios ante los organismos jurisdiccionales. Para este efecto designará a un Luis María Benítez Riera Abogado Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candia MINISTRO Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra

profesional del derecho para ejercer la representación legal de la institución en demandas o trámite s promovidos ante dichos organismos, quien contará además con un número de abogados en carácter de p rocuradores”. De lo transcripto precedentemente, se puede concluir que el Abogado Fiscal Marcos Morínigo no tiene la representación suficiente para actuar en juicio en nombre de la Dirección Nacional de Ingresos Tr ibutarios sin el patrocinio del Abogado del Tesoro, pues necesariamente, el abogado Ángel Fernando B enavente Ferreira (es decir, quien ostente el cargo de Abogado del Tesoro), debe firmar los escritos presentados, en su carácter de abogado patrocinante. Entonces, se puede concluir que la interposición de los recursos (nulidad y apelación) carecen de va lidez jurídica al no estar refrendados por el Abogado del Tesoro, ya que el Abogado Fiscal Marcos Mo rínigo no tiene la representación suficiente para actuar en juicio por sí solo, conforme estricto ma ndato de ley. En consecuencia, teniendo en consideración que los recursos no han sido interpuestos p or quien tenía la legitimación procesal debida, éstos deben declararse mal concedidos. Igualmente, no se observan vicios o defectos en la sentencia que ameriten su tratamiento de oficio, en los términos de los artículos 15, 113 y 404 del Código Procesal Civil. Es mi voto. **A SUS TURNOS LOS MINISTROS BENÍTEZ RIERA Y RAMÍREZ CANDIA MANIFIESTAN:** Que se adhieren al voto q ue antecede, por los mismos fundamentos. **A LA SEGUNDA CUESTIÓN PLANTEADA, LA MINISTA LLANES OCAMPOS PROSIGUIÓ DICIENDO:** Por el Acuerdo y Sentencia N° 97 de fecha 31 de mayo de 2023, apelado por la parte actora, el Tribunal de Cuentas Pri mera Sala resolvió: “1) HACER LUGAR PARCIALMENTE a la presente demanda contencioso administrativa pr omovida por AGROPECUARIA CAMPOS NUEVOS S.A. contra la Resolución Particular N° 71800001303 del 11/04 /2022, dictada por la Subsecretaría de Estado de Tributación del MINISTERIO DE HACIENDA, y en consec uencia; 2) REVOCAR PARCIALMENTE la RESOLUCIÓN N° 71800001303 y disponer la devolución de la suma Gs. 1.702.631, debiendo la administración tributaria proceder a su devolución con sus intereses y acces orios legales, deberá aplicarse el interés mensual a la suma de Gs. 24.075.075 que fuera admitida su devolución en el sumario, calculado a partir del día siguiente del plazo establecido por el Poder E jecutivo, el que deberá ser calculado en la etapa de liquidación. 3) IMPONER LAS COSTAS en el orden causado, de conformidad al Art. 195 del C.P.C. 4) NOTIFICAR, anotar, registrar y comunicar a la Excm o. Corte Suprema de Justicia”. **ARGUMENTOS DE LAS PARTES** **AGRAVIOS DE LA PARTE ACTORA** A fs. 146/153 la parte actora expresó sus agravios contra el Acuerdo y Sentencia N° 97 de fecha 31 d e mayo de 2023 dictado por el Tribunal de Cuentas Primera Sala. En resumen, dice que el monto rechaz ado por el Informe de Análisis fue de G. 26.467.214, por lo que todo lo ejecutado por encima de dich o monto corresponde a intereses y accesorios legales calculados por la Administración Tributaria, qu e no discrimina los montos, dificultando la defensa legal y ocultando los detalles importantes al co ntribuyente. Con relación al monto devuelto por la SET, equivalente a G. 24.075.075, recalca que la Administració n Tributaria devolvió sin los respectivos intereses, a pesar de que por Ley se encuentra obligada a hacerlo. Expresa agravios en relación a la falta de devolución de los <page_number>2</page_number>

JUICIO: “AGROPECUARIA CAMPOS NUEVOS S.A. C/ RES. Nº 71800001303 DEL 11/ABRIL/2022 DE LA SET”. N° 341 /2024. ACUERDO Y SENTENCIA N°: ciento noventa y dos Intereses y accesorios legales, indicando que el a quo no se expidió de manera clara sobre la devolu ción de los intereses y accesorios legales anteriormente mencionados, y que resulta lógico que la Ad ministración Tributaria está obteniendo claramente un enriquecimiento indebido a costa del contribuy ente, pues la misma devuelve los créditos fiscales pero no devuelve los intereses y las costas sobre los mismos. También expresa agravios respecto al rechazo de la devolución del crédito fiscal de G. 689.508 suste ntado en comprobantes que no cumplen con lo establecido en las reglamentaciones vigentes y que no fu eron cuestionados por el certificador, diciendo que el a quo considera que algunas facturas no se en cuentran relacionadas conforme la giro de la misma, pero que no se tuvo en cuenta que dichos gastos son destinados única y exclusivamente a favor de los trabajadores, quienes son lo que obtienen y man tienen la fuente productora. Agrega que no se puede distinguir arbitrariamente qué gastos están rela cionados y cuáles son, cuando los mismos son a favor del trabajador, debiendo ser realizado este aná lisis por el propio contribuyente. Solicita que se dicte Acuerdo y Sentencia revocando parcialmente los puntos referentes a: "Comproban tes que no cumplen con lo establecido en las reglamentaciones vigentes y que no fueron cuestionados por el certificador" y que en consecuencia se haga lugar a la demanda contencioso administrativa ins taurada por Agropecuaria Campos Nuevos, ordenando la devolución del importe ilegítimamente rechazado por valor de G. 19.4450214 además de los intereses y accesorios legales hasta su efectiva devolució n. Protesta costas. CONTESTACIÓN DE LA PARTE DEMANDADA El Abogado Fiscal Marcos Morínigo, bajo patrocinio del Abogado del Tesoro Fernando Benavente, contes ta los agravios de la actora. Subraya que no debe soslayarse que la devolución solicitada en sede ad ministrativa por Agropecuaria Campos Nuevos está sujeto al proceso acelerado, para el cual el export ador presenta una garantía bancaria y obtiene la devolución casi inmediata del monto solicitado, lo cual se ha producido y por lo tanto, no se configura una mora en la devolución, sino de un caso de p resunta irregularidad que motivó la objeción parcial del crédito, en concepto de comprobantes que no reúnen los requisitos legales. Prosigue diciendo que si correspondiere la condena, ésta deberá limitarse a declarar el derecho a la devolución de los montos señalados, más sus accesorios legales que serán posteriormente liquidados con sus intereses y recargos, pero no el reconocimiento de un derecho a la devolución de los interes es descontados. Respecto a las facturas que no se encuentran relacionadas al giro de Agropecuaria Campos Nuevos S.A. , señala que la Administración Tributaria en el presente caso no hizo más que aplicar la norma, al c aso concreto, cuestionando qué causalidad del gasto puede sostenese con una corona de flores y cuota de diplomado, y que estos gastos no cumplen con los requisitos legales, es decir, no tiene ninguna relación con la actividad de la empresa. Solicita que se tenga por contestado el traslado en los términos del presente escrito y que se deses time por improcedente el recurso incoado pro la adversa. Protesta costas. Luis M. Benitez Riera Secretario Dr. Manuel Dejaes Ramírez Candil MINISTERIO DE JUSTICIA Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra

ANÁLISIS JURÍDICO La firma contribuyente Agropecuaria Campos Nuevos S.A. solicitó a la Administración Tributaria la de volución del crédito fiscal IVA exportador correspondiente al periodo fiscal 06/2018, por el régimen acelerado. Mediante Informe de Análisis N° 77300012098 de fecha 20/04/2020 los auditores de la SET cuestionaron la devolución de G. 24.764.583 debido a G “Comprobantes que no cumplen con lo estableci do en las reglamentaciones vigentes y que no fueron observados por el certificador”; G. 674.640 debi do a “Proveedores que registran en las DDJJ ingresos inferiores a las ventas realizadas al solicitan te de crédito fiscal” y G. 1.027.991 debido a “Proveedor que no registró en su DJ la venta realizada al solicitante de crédito fiscal”, lo que totaliza la suma de G. 26.467.214. A fs. 17 obra la copia de la Comunicación de Ejecución de Garantía, con el valor cuestionado a ejecu tar en Gs. 26.467.214, asimismo, a fs. 16 obra el comprobante de pago de Agropecuaria Campos Nuevos S.A., de la suma de G. 31.482.751. Por Resolución Particular N° 71800001303 de fecha 11/04/2022 el Viceministro de Tributación resolvió hacer lugar en forma parcial a lo solicitado por la firma AGROPECUARIA CAMPOS NUEVOS S.A., y en con secuencia, acreditó la suma de G. 24.075.075. La firma Agropecuaria Campos Nuevos S.A. planteó demanda contencioso administrativa, solicitando la devolución de la suma cuestionada por provenir de operaciones realizadas con proveedores omisos e in consistentes (G. 1.702.631), por facturas cuya descripción resulta sin detalle del bien o servicio a dquirido, por gastos no relacionados con la actividad. Asimismo, reclama la devolución de los montos principales más intereses y accesorios legales, destacando que además existe un monto ejecutado en concepto de intereses y multa mediante la ejecución de la garantía bancaria. Por el Acuerdo y Sentencia N° 97 de fecha 31 de mayo de 2023 el Tribunal de Cuentas Primera Sala res olvió hacer lugar parcialmente a la presente demanda contencioso administrativa promovida por Agrope cuaria Campos Nuevos S.A. ordenando la devolución del IVA crédito fiscal tipo exportador de G. 1.702 .631, más intereses y accesorios legales, aclarando que deberá aplicarse el interés mensual a la sum a de G. 24.075.075, el cual deberá ser calculado en la etapa de liquidación. Seguidamente corresponde el estudio del recurso de apelación planteado por la parte actora. En prime r punto, manifiesta que el Tribunal no se expidió de manera clara sobre la devolución de los interes es y accesorios legales, diciendo que la Administración Tributaria está obteniendo un enriquecimient o indebido a costa del contribuyente, pues la misma devuelve los créditos fiscales, pero no devuelve los intereses y accesorios sobre los mismos. Argumenta que el Tribunal no se expidió sobre el punto y que está rechazando el pago de G. 550.376.625 con argumentos poco claros e infundados. Sobre los intereses ejecutados en la garantía bancaria el Tribunal determinó que no se configuró una mora en la devolución, sino un caso de presunta irregularidad que motivó la objeción parcial del cr édito, procediéndose a la ejecución de la garantía, aplicando los recargos correspondientes y que po r lo tanto, reconocida la pertinencia de su devolución, quedarían compensados proporcionalmente al m omento de la ejecución de la sentencia en la parte de la condena del monto reconocido más sus acceso rios legales. Al respecto, asiste razón a la actora cuando reclama la devolución de los intereses cobrados por la Administración Tributaria en la garantía bancaria. En efecto, según consta en

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA JUICIO: “AGROPECUARIA CAMPOS NUEVOS S.A. C/ RES. Nº 71800001303 DEL 11/ABRIL/2022 DE LA SET”. N° 341 /2024. ACUERDO Y SENTENCIA N°: ciento noventa y dos autos, primeramente, a través del Informe de Análisis la SET cuestionó la devolución de la suma G. 2 4.075.075, pero luego al resolver el recurso de reconsideración, hace lugar a la devolución de este monto, habiendo percibido intereses en ocasión de la ejecución de la garantía. El art. 88 de la Ley N° 125/91 modificada prescribe: “Crédito fiscal del exportador. La Administraci ón Tributaria devolverá el crédito fiscal correspondiente a los bienes o servicios que están afectad os directa o indirectamente a las operaciones de exportación. El crédito del exportador será imputad o en primer término contra el débito fiscal, para el caso que el mismo realice operaciones gravadas en el mercado interno y consignadas en la declaración jurada mensual, y de existir excedente, el mis mo será destinado al pago de otros tributos vencidos o a vencer dentro del ejercicio fiscal, a petic ión de parte, conforme lo establezca la reglamentación... Los exportadores podrán solicitar la devol ución acelerada del crédito presentando una garantía bancaria, financiera o póliza de seguros, confo rme al texto redactado por la Administración Tributaria con el asesoramiento del Banco Central del P araguay. En este sistema, los plazos serán fijados por reglamentación. (...) La mora en la devolució n dará lugar a la percepción de un recargo o interés mensual a calcularse día por día, que será coin cidente con el fijado por el Poder Ejecutivo conforme a lo establecido en el tercer párrafo del Artí culo 171 de la Ley N° 125 del 9 de enero de 1992 “QUE ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO” y sus m odificaciones, vigente a la fecha de la acreditación o pago del capital devuelto. El recargo o inter és se calculará a partir del día siguiente de cumplido el plazo que establezca el Poder Ejecutivo”. Conforme al art. 88 de la Ley N° 125/91, corresponde el pago de intereses y accesorios legales, al i gual que la devolución de los intereses y accesorios legales ejecutados por el fisco en el aval pres entado por la firma, en proporción al crédito fiscal cuya devolución fue ordenada en el en el recurs o de reconsideración y en el presente juicio, pues de no ser así, el fisco incurriría en un enriquec imiento indebido, conforme jurisprudencia de ésta Sala Penal. Ahora bien, en relación al monto recla mado por la actora, corresponde decir que el mismo debe ser calculado en la etapa de liquidación de sentencia, desde la ejecución de la garantía bancaria hasta la fecha de la acreditación del monto de G. 24.075.075, de acuerdo al art. 171 de la Ley N° 125/91. En otro orden de ideas, la actora expresa agravios respecto a la decisión del Tribunal de confirmar el rechazo de la devolución de G. 689.508 debido a que los comprobantes no cumplen con lo establecid o en las reglamentaciones vigentes y no fueron cuestionados por el certificador. Al respecto, indica que el Tribunal consideró que algunas facturas no se encuentran relacionadas a la actividad de Agro pecuaria Campos Nuevos S.A. conforme al giro de la misma, sin tener en cuenta que dichos gastos son destinados única y exclusivamente a favor de los trabajadores, quienes son los que obtienen y mantie nen la fuente productora, cumpliéndose con el principio de causalidad del gasto. Sobre el punto, en los antecedentes administrativos se observa que la devolución fue rechazada debid o a que las facturas no detallaban el bien consumido, así como que no guardan relación con la activi dad de la firma. <signature>Luis M. Benítez Riera</signature> Luis M. Benítez Riera Secretaria <signature>Manuel D. Jesús Román Candi</signature> Dr. Manuel D. Jesús Román Candi Ministra Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra

El art. 85 de la Ley N° 125/91 prescribe: “Art. 85.- Documentaciones. Los contribuyentes están oblig ados a extender y entregar comprobantes de venta por cada enajenación y prestación de servicios que realicen, debiendo conservar copias de las mismas hasta cumplirse la prescripción del impuesto. Todo comprobante de venta, así como los demás documentos que establezca la reglamentación deberá ser tim brado por la Administración antes de ser utilizado por el contribuyente o responsable. Deberá conten er necesariamente el registro único de contribuyente del adquiriente o el número de documento de ide ntidad sea o no consumidores finales. En todas las facturas, se consignarán los precios discriminand o el Impuesto al Valor Agregado (IVA), salvo para los casos en que el Poder Ejecutivo, disponga expr esamente su incorporación al precio. La Administración establecerá las demás formalidades y condicio nes que deberán reunir los comprobantes de ventas y demás documentos de ingresos o egresos, para adm itirse la deducción del crédito fiscal, la participación en la lotería fiscal, o para permitir un me jor control del impuesto...” Del mismo modo, el art. 20 del Decreto N° 6539/2005, texto modificado por Decreto N° 10.797/2013 est ablece: “REQUISITOS NO PREIMPRESOS PARA LA EXPEDICIÓN DE LAS FACTURAS.- Al momento de su expedición en las Facturas se deberá consignar claramente la siguiente información obligatoria: ...5) Descripci ón o concepto del bien transferido o del servicio prestado, indicando sus características de modelo, serie, unidad de medida, cantidad, número de serie o número de motor, según corresponda...”. Con respecto a los comprobantes que no reúnen los requisitos legales y reglamentarios, la Ley es cla ra cuando prescribe que están sujetos a devolución los créditos respaldados en comprobantes que cump lan con los requisitos detalladas. Así, de conformidad al criterio sostenido anteriormente en otros fallos, no puede concluirse que las facturas que respaldan las adquisiciones impugnadas por la SET, reúnan los requisitos para sustentar la devolución, habida cuenta que la reglamentación transcrita e xige que la factura detalle el bien transferido o el servicio prestado, lo cual no fue constatado po r la Administración Tributaria al momento del trámite de la devolución, así como tampoco fue probado por la actora en sede jurisdiccional. Con respecto a los gastos que no se encuentran relacionados con la actividad de Agropecuaria Campos Nuevos S.A. (compra de corona de flores, cuota de diplomado) la Ley es clara cuando prescribe que es tán sujetos a devolución los créditos correspondientes a los bienes o servicios que están afectados directa o indirectamente a las operaciones de exportación, en este caso de la contribuyente Agropecu aria Campos Nuevos que se dedica a la actividad agropecuaria. Así, de conformidad al criterio sosten ido anteriormente en otros fallos, no puede concluirse que las facturas que respaldan las adquisicio nes impugnadas por la SET, detalladas en el Informe de Análisis estén vinculadas con la actividad em presarial de la contribuyente por no ser razonable que tales conceptos estén relacionados a la activ idad de la forma en que requiere la norma, sumado a que este requisito no ha sido probado por la act ora en el presente juicio. En virtud a lo expuesto, corresponde confirmar el rechazo de la devolución de G. 689.508 Sobre la base de las consideraciones expuestas precedentemente se concluye que corresponde hacer lug ar parcialmente al recurso de apelación interpuesto por la parte actora, modificando el fallo recurr ido y ordenando la devolución de los accesorios legales ejecutados en la garantía bancaria, en propo rción al crédito fiscal de G. 24.075.075. En cuanto a las costas, las mismas deben ser impuestas en el orden causado, de acuerdo a lo establecido en el Artículo 193 del Código Procesal Civil, en atenc ión a la decisión sobre los recursos interpuestos por ambas partes. Es mi voto. 6

JUICIO: “AGROPECUARIA CAMPOS NUEVOS S.A. C/ RES. Nº 71800001303 DEL 11/ABRIL/2022 DE LA SET”. N° 341 /2024. ACUERDO Y SENTENCIA N°: cuarto noventa y dos A SUS TURNOS LOS MINISTROS BENÍTEZ RIERA Y RAMÍREZ CANDIA MANIFIESTAN: Que se adhieren al voto del M inistro preopinante, por los mismos fundamentos. Con lo que se dio por terminado el acto firmando SS.EE todo por ante mí, que lo certifico quedando a cordada la sentencia que inmediatamente sigue: Ante mí: Luis M. Benitez Riera Abog. Norma Dominguez V. Secretaria Dr. Manuel Dejesus Ramirez Candia Ministro Dra. Ma. Carolina Llanes O. ACUERDO Y SENTENCIA N°: 1920 Asunción, 18 de julio del 2025. VISTOS: Los méritos del Acuerdo que antecede; la, CORTE SUPREMA DE JUSTICIA SALA PENAL RESUELVE: 1. DECLARAR MAL CONCEDIDOS los recursos de nulidad y apelación interpuestos por la parte demandada. 2. TENER POR DESISTIDO el Recurso de Nulidad interpuesto por la parte actora. 3. HACER LUGAR PARCIALMENTE al recurso de apelación interpuesto por la parte actora y, en consecuenc ia, MODIFICAR el Acuerdo y Sentencia N° 97 de fecha 31 de mayo de 2023 del Tribunal de Cuentas Prime ra Sala, ordenando la devolución de los accesorios legales ejecutados en la garantía bancaria, en pr oporción al crédito fiscal de G. 24.075.076 conforme a los fundamentos expuestos en el exordio de la presente Resolución. 4. IMPONER las costas en el orden causado. 5. ANOTAR, registrar y notificar. Ante mí: Luis M. Benitez Riera Abog. Norma Dominguez V. Secretaria Dr. Manuel Dejesus Ramirez Candia Ministro Dra. Ma. Carolina Llanes O, Ministra 7