Jurisprudencia CSJ

CORTE SUPREMA DEJUSTICIA JUICIO: «CONSORCIO OCCIDENTE C/ RES. FICTA DE FECHA 03-04- 12 DICT. POR EL MINISTERIO DE HACIENDA» Expte. CSJ N° 784, Folio N° 83, Año 2017 0? ACUERDO Y SENTENCIA N° Qumientos cuarenta y cinco En la ciudad de Asunción, Capital de la República del Paraguay, a los Veinti nueve días, del mes de digembrl.., del año dos mil veintitrés, estando reunidos en Sala ade, Acuerdos los señores Ministros de la Excelentísima Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS, LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA y MANUEL DEJESÚS RAMÍREZ CANDIA, por Ante mí, la Secretaria autorizante, se trajo el expediente caratulado: «CONSORCIO OCCIDENTE C/ RES. FICTA DE FECHA 03-04-12 DICT. POR EL MINISTERIO DE HACIENDA» Expte. CSJ N° 784, Folio N° 83, Año 2017, a fin de resolver (i) los recursos de nulidad y apelación interpuestos por la representación del Ministerio de Hacienda contra el Acuerdo y Sentencia N° 82 del 21 de marzo de 2017 dictado por el Tribunal de Cuentas-Segunda Sala (fs. 328) y (ii) los recursos de nulidad y apelación interpuestos por la representación de la parte actora, contra el numeral 2 del Acuerdo y Sentencia N° 82 del 21 de marzo de 2017 y su aclaratoria, Acuerdo y Sentencia N° 195 de fecha 28 de junio de 2017, ambas dictadas por el Tribunal de Cuentas-Segunda Sala. Previo estudio de los antecedentes del caso, la Excelentísima Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, resolvió plantear las siguientes; CUESTIONES: ¿Es nula la Sentencia apelada? En caso contario, ¿se halla ella ajustada a Derecho? Practicano el sorteo de Ley para determinar el orden de la votación, dio el siguiente resultado: LLANES OCAMPOS, BENÍTEZ RIERA RAMÍREZ CANDIA. ваш Dra. Ma. Carolinalanes O. Ministra Dr. Manuel Dejasús Ramírez Candi MINISTRO

A LA PRIMERA CUESTIÓN PLANTEADA, la Doctora MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS dijo: En su escrito de expresión de agravios, el representante de la parte actora argumentó que el numeral 2 del Acuerdo y Sentencia N° 82 de fecha 21 de marzo de 2017 y su aclaratoria, Acuerdo y Sentencia N° 195 de fecha 28 de junio de 2017 se encuentra viciado de nulidad, en razón de que el Tribunal vulneró el principio de incongruencia, al no haberse expedido sobre los accesorios legales sobre el monto principal reclamado en autos. Con ello - argumentó - se vulneró lo dispuesto por el artículo 404 del Código Procesal Civil. La representación de la parte actora también había señalado que, al momento de resolver el recurso de aclaratoria interpuesto, tuvo lugar la sustitución de uno de los magistrados integrantes del Tribunal - situación que no fue notificada a su parte, por lo que el dictado del Acuerdo y Sentencia N° 195/17 deviene además nulo. Por su parte, la representación del Ministerio de Hacienda, conforme escrito presentado a fs. 379 y sgtes., ha desistido expresamente del recurso de nulidad. Observando lo resuelto por las resoluciones judiciales impugnadas por la parte actora, se observa que efectivamente existen vicios que ameritan el pronunciamiento de la nulidad en los fallos recurridos. Sin embargo, se debe poner de resalto que la declaración de nulidad es la sanción máxima que puede recaer sobre una resolución judicial, y por ello, su declaración debe proceder bajo una interpretación restrictiva cuando ya no quepa otra solución ante la presencia de vicios que no pueden ser subsanados por otra vía. No obstante, conforme se verá al momento de estudiar el recurso de apelación, y en virtud de lo dispuesto por el artículo 407' del Código Procesal Civil, esta Magistratura sostiene que corresponde DESESTIMAR el recurso de nulidad interpuesto por la parte actora, pasándose a analizar los agravios expuestos, en sede de apelación. En cuanto al recurso de nulidad interpuesto por la representación del Ministerio de Hacienda, habida cuenta del desistimiento referido, y no observándose otros vicios que ameriten el tratamiento oficioso de la nulidad en los términos autorizados por los artículos 15, 113 y 404 del Código Procesal Civil, corresponde TENER POR DESISTIDO a la parte demandada del citado recurso. ES MI VOTO. ' Artículo 407 CPC: «Casos en que es innecesario pronunciarla. Cuando el Tribunal pueda decidir a fa vor de la parte a quien aprovecha la nulidad, no la pronunciará.» 2

CORTE SUPREMA DEJUSTICIA JUICIO: «CONSORCIO OCCIDENTE C/ RES. FICTA DE FECHA 03-04- 12 DICT. POR EL MINISTERIO DE HACIENDA» Expte. CSJ N° 784, Folio N° 83, Año 2017 ACUERDO Y SENTENCIA N° quinientos cuaronta y cinco Asu turno, el Ministro Dr. Luis María Benítez Riera dijo: Coincido con la conclusión arribada por la Ministra preopina, por los mismos fundamentos y agrego: Que tras la lectura y análisis de la cuestión propuesta por el representante convencional del Consorcio Occidente, se puede concluir que las causales de nulidad invocadas puede ser abordada y subsanada dentro del recurso de apelación, por lo que considero que, a tenor de lo dispuesto en el art. 407 C.P.C., corresponde analizarlo - primeramente- por dicha vía, para finalmente resolver sobre la procedencia o no de la declaración de nulidad, por la consabida regla de que cuando el colegiado pueda decidir a favor de la parte a quien aprovecha la nulidad, debe abstenerse de pronunciarla. ES MI VOTO. A su turno, el Ministro Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candia dijo: que se adhiere al voto de la Ministra María Carolina Llanes Ocampos, en cuanto a DESESTIMAR LA NULIDAD del numeral 2, del Acuerdo y Sentencia N° 82 de fecha 21 de marzo de 2017 y su aclaratoria, Acuerdo y Sentencia N° 195 de fecha 28 de junio de 2017, ambos dictados por el Tribunal de Cuentas-Segunda Sala, por compartir los mismos argumentos. ES MI VOTO. A LA SEGUNDA CUESTIÓN PLANTEADA, la Señora Ministra LLANES OCAMPOS prosiguió diciendo: Por Acuerdo y Sentencia N° 82 de fecha 21 de marzo de 2017 el Tribunal de Cuentas-Segunda Sala resolvió: «1.- HACER LUGAR a la presente demanda Contencioso Administrativa en los autos caratulados "CONSORCIO OCCIDENTE C/ RESOLUCION FICTA DEL MINISTERIO DE y en consecuencia. 2.- REVOCAR la Resolución D.G.G.C. N° 53 de neorero de 1 21 dictada por la Dirección General de Grandes Contribuyentes deta Subsecretaría de Estado de Tributáción del Ministerio de Hacienda, y alisponer la devolución de créditos fiscales al Consancio Occidente por la suma equivalente a Gs. 1.367.990.074 (Guaraníes Un Mil Trescientos Sesenta y Lais Varía Penitee Riera Maristro Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candi MINISTRO Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra 3 Abd. Norma Dominguez V Secretarle

Siete Millones Novecientos Noventa Mil Setenta y Cuatro) en concepto de Crédito Fiscal del Impuesto al Valor Agregado (IVA) por Clausura. 3.- IMPONER las costas a la parte perdidosa. 4.- NOTIFICAR, registrar y remitir copia a la Excelentisima Corte Suprema de Justicia». Luego de que la parte actora planteara recurso de aclaratoria contra la citada resolución, por Acuerdo y Sentencia N° 195 de fecha 28 de junio de 2017, el Tribunal de Cuentas-Segunda Sala resolvió: «I.- NO HACER LUGAR AL RECURSO DE ACLARATORIA, interpuesto por el Abogado Avelino Francisco Cáceres Morel, contra el Acuerdo y Sentencia N° 82 de fecha 21 de marzo del 2017 (sic), DICTADO POR ESTE TRIBUNAL DE CUENTAS, CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO, SEGUNDA SALA, OR LOS FUNDAMENTOS EXPUESTOS EN EL CONSIDERANDO DE LA PRESENTE RESOLUCIÓN. 2.- NOTIFICAR, anotar...». ARGUMENTOS DE LAS PARTES: ARGUMENTOS DE LA PARTE ACTORA: La representación de la parte actora expuso sus agravios de apelación en los términos del escrito obrante a fs. 346-364. En dicha presentación la parte actora manifestó que resulta agraviante a su parte lo resuelto por el numeral 2 del Acuerdo y Sentencia N° 82 de fecha 21 de marzo de 2017 (confirmado por Acuerdo y Sentencia N° 195 de fecha 28 de junio de 2017), en el sentido de que el Tribunal no se expidió respecto a los accesorios legales sobre el monto principal reclamado en autos, todo lo cual fue objeto de petición ya al plantear la demanda y a lo largo del transcurso de este proceso. En ese orden de ideas, la parte actora expresó: «...con referencia a los términos del ACUERDO Y SENTENCIA N° 82 de fecha 21 de marzo de 2017 emitido por el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, se ha omitido en el RESUELVE cualquier mención o disposición del pago de los accesorios legales de conformidad a la Ley N° 125/91 concordada con la Ley 2421/04 - Artículo N° 171 MORA, sobre la suma dispuesta en devolución de Gs. 1.367.990.074.-, siendo una cuestión debatida y discutida también en autos, tanto en el escrito de la demanda como en la contestación realizada por el Abogado del Tesoro...» (fs. 357). 4

6' 18 CORTE SUPREMA DEJUSTICIA JUICIO: «CONSORCIO OCCIDENTE C/ RES. FICTA DE FECHA 03-04- 12 DICT. POR EL MINISTERIO DE HACIENDA» Expte. CSJ N° 784, Folio N° 83, Año 2017 ACUERDO SENTENCIA N° quinientos cuarenta y einco También - y con relación al Acuerdo y Sentencia N° 195/17 - la representación de la parte actora, al exponer sus agravios de nulidad (pero que se estudian en esta sede de apelación atendiendo al modo en que fue resuelto el recurso de nulidad) había señalado que el Tribunal de la instancia inferior incurrió en una falacia al argumentar por el rechazo del recurso de aclaratoria, puesto que - el Tribunal - pues se refirió al inciso a) del artículo 387 CPC que refiere a un error material que podía ser subsanado incluso en la etapa de ejecución de sentencia, sin embargo - enfatiza - lo que el Tribunal hizo fue omitir su pronunciamiento respecto de los accesorios legales sobre el monto principal reclamado. Así, a fs. 342 sostuvo: «...se incurre en error material cuando se altera la posición que las partes tienen en el proceso, o sus cualidades, o se equivoca en sus datos personales, hecho no acaecido en autos, que tampoco se ha peticionado al A quo ningún cálculo de accesorios legales como pretende hacer entender en la desacertada resolución emitida y viciadas de nulidad absoluta...». En virtud de lo expuesto in extenso en su escrito de fundamentación de recursos, la representación de la parte actora solicitó que se revoquen los fallos apelados, y en consecuencia se rectifique y agregue el pronunciamiento respecto a los accesorios legales (intereses) sobre el monto principal, reclamados desde la interposición de esta demanda. Argumentos de contestación por parte del Ministerio de Hacienda: La representación del Ministerio de Hacienda contestó los agravios conforme al escrito presentado a fs. 402-407, en tesitura conteste con las expresadas en su propio escrito de expresión de agravios. Además, en oportunidad de contestación, expuso: «.. destagamos que e) Acuerdo y Sentencia N° 82... fue dictado de manera arbitraria, sin gustarse a defecho, sino más bien basados en meros argumentos antojadizos del inferior, por lp YV.EĘ entenderá que corresponde revocar, con costas, dicha resolución, y al mismo tiempo rechazar el recurso de nulidad y apelaeión interpuesto por la actord, atendiendo que la misma se agravia solamente de la supuesta omisión del juzgamianto sobre yos accesorios legales. // En consecuencia, SI NO EXISTE Leis Varía Benfer Riera Minis; Dr. Manuel Dejesús Ramirez Cana: aull MINISTRO Dra. Ma. Carolina Llanes O. 5 Ministra Rg. Norme Dominguez V. Secretaria

RAZÓN SUFICIENTE QUE DÉ LUGAR A LA DEVOLUCIÓN DE CRÉDITOS SOLICITADOS POR LA ADVERSA, mal podría decirse que corresponde el pago de accesorio alguno al respecto. Es decir, si no corresponde en derecho que se cumpla con la obligación principal, como podría hablarse de la obligación accesoria a aquella, que en el caso de marras deviene a todas luces improcedente». En virtud de ello, la representación del Ministerio de Hacienda solicitó el rechazo del recurso de apelación interpuesto por la parte actora. ARGUMENTOS DEL MINISTERIO DE HACIENDA: Por su parte, la representación del Ministerio de Hacienda presentó sus agravios de apelación en los términos del escrito agregado a fs. 369-398 de autos. La representación del Ministerio de Hacienda en estos autos se agravió por la incorrecta decisión del Tribunal de Cuentas-Primera Sala, de acordar favorablemente la repetición de impuestos en contra del texto de la ley, in sin la justificación del debido ingreso de las sumas al erario público. Al respecto, la representación ministerial argumentó: «...Véase al solo efecto de beneficiar a nuestra contraparte en una devolución de impuestos que tanto legislación, doctrina y jurisprudencia consideran improcedente, se ha olvidado que las normas reglamentarias operativas sobre preceptos programáticos solo pueden ser dejadas de aplicar en hipótesis de declaración de inconstitucionalidad de las mismas, a la sazón inexistente» (fs. 381). Prosiguió sus argumentos expresando que agravia a su parte el fundamento del Tribunal que refiere que el contribuyente no puede cargar con requisitos adicionales, como ser el efectivo ingreso de los tributos al erario público como condición previa a la devolución. Así también, a fs. 383 añadió: «...La solución al punto tercero (sobre el rechazo al pedido de devolución de crédito fiscal del impuesto al valor agregado por clausura, en base a que lo solicitado corresponden a periodos caducos), es el razonamiento más inaudito que hemos observado de los varios fallos tremendamente dañinos dictados por el Tribunal de Cuentas que, de forma fácil, sencilla y sin miramiento sobre sus efectos financieros sobre el erario público, realiza interpretaciones carentes de todo juicio lógico y racional, abultando las sumas de dinero que puede repetirse a favor de un contribuyente en razón de la alegación de 6

CORTE SUPREMA DE USTICIA JUICIO: «CONSORCIO OCCIDENTE C/ RES. FICTA DE FECHA 03-04- 12 DICT. POR EL MINISTERIO DE HACIENDA» Expte. CSJ N° 784, Folio N° 83, Año 2017 ACUERDO Y SENTENCIA N. Qui viantos cuarenta y cinco 80 clausura... En la señalada línea argumentativa, sostuvo que la legislación solo obliga al contribuyente a preservar su documentación contable por 5 años, y es solo "ese lapso de tiempo el que corresponde su devolución, porque se torna imposible la verificación de periodos anteriores sin la documentación que lo sustente. Destacó también que el Tribunal no consideró que por tratarse de devolución por cierre o clausura del local, el criterio de interpretación para tal efecto debe ser restrictivo. Por último, la representación del Ministerio de Hacienda se agravió por la incorrecta decisión del Tribunal de regular honorarios de oficio, no siendo ello solicitado por la Abogacía del Tesoro, equivocándose además sobre la interpretación del derecho a percibir honorarios. Así también, expuso sus agravios con relación a la imposición de costas, las cuales el Tribunal impuso a la perdidosa - es decir, al Ministerio de Hacienda. Tras todo lo argumentado en el escrito de agravios señalado (aquí expuesto en lo medular y a modo de síntesis), los representantes del Ministerio de Hacienda finalizaron su presentación solicitando la revocación del Acuerdo y Sentencia N° 82 de fecha 21 de marzo de 2017, dictado por el Tribunal de Cuentas-Segunda Sala, con costas a su contraparte. Argumentos de contestación de la parte actora: La parte actora contestó los agravios de su contraparte, conforme escrito agregado a fs. 413-427, destacando primeramente que la representación Ministerial no individualizó inequívocamente la resolución impugnada, siendo que a lo largo de su escrito de agravios atacó una resolución supuestamente dictada por el Tribunal de Cuentas-Primera Sala cuanto que en realidad la Primera Sala nunca tuvo intervención en autop. fino por la Segunda Sala del Tribunal de Cuentas. La firma acionante - por otra parte - sostuvo que lø pretendido por la Lai Mar Benftez Riera Miigisiro Apg/Narma Deminguez V Secretafia Dr. Manuel Dejesús Ramítez CandiDra. Ma. Carolina Ilanes O. Ministra MINISTRO 7

de pagos indebidos y otros supuestos, pero NO refieren a la devolución de saldos de crédito fiscal IVA al cierre o por clausura de actividades. En este sentido, destacó que la normativa aplicable se encuentra en los artículos 35 al 38 de la Resolución General N° 52/2011. Refiriéndose a la caducidad de los tributos, tal como fuera invocado por la Administración, la parte actora sostiene que en el presente caso tuvo lugar una condición suspensiva fundamental para solicitar la devolución del excedente del crédito fiscal del IVA, siendo ésta la formalización del cese definitivo del negocio, lo cual fue comunicado por Consorcio Occidente por Expediente N° 20113002513 de fecha 28 de enero de 2011 ante la Administración Tributaria. Sin embargo, por reiteradas fiscalizaciones efectuadas por la Administración Tributaria, Consorcio Occidente no había podido presentar el cierre de actividades conforme a lo dispuesto por Resolución General N° 26/2008. A la luz de todo ello, prosigue que el Ministerio de Hacienda en el presente caso pretende caprichosamente la inaplicabilidad de lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 221 de la Ley N° 125/91 (concordada con la N° 2421/04), en el cual se establece que la caducidad se suspenderá por toda gestión fundada del interesado en vía administrativa. Al respecto, trajo a colación diversos fallos jurisprudenciales que a su criterio se aplican al presente caso. Acerca de los agravios sustentados por la representación ministerial, que versan sobre la regulación de honorarios, el representante de la parte actora mencionó que los supuestos agravios vertidos por su contraparte ni siquiera pueden ser tales, ya que no hubo un pronunciamiento por parte del Tribunal a ese respecto, y por ello solicitó su rechazo sobre tal punto. En virtud de las consideraciones expuestas en su escrito de contestación, el representante de la parte actora solicitó el rechazo del recurso de apelación interpuesto por los representantes del Ministerio de Hacienda, con costas en ambas instancias. ANÁLISIS JURÍDICO: Tras un análisis razonado de las resoluciones apeladas, de los documentos obrantes en autos así como de las argumentaciones expuestas respectivamente tanto por la parte actora como por la parte demandada, se constata que la firma Consorcio Occidente se había presentado ante la Dirección General de Grandes Contribuyentes de la Subsecretaría de Estado de Tributación a efectos de plantear una Solicitud de 8

CORTE SUPREMA DEJUSTICIA JUICIO: «CONSORCIO OCCIDENTE C/ RES. FICTA DE FECHA 03-04- 12 DICT. POR EL MINISTERIO DE HACIENDA» Expte. CSJ N° 784, Folio N° 83, Año 2017 ACUERDO Y SENTENCIA N°quimientos cuarenta y cinco 2 Devolución de Saldo del Impuesto al Valor Agregado (IVA) por Clausura, por valor total de Gs. 1367.990.074, en fecha 28 de enero de 2011. A raíz de esta solicitud de devolución, el Consorcio Occidente resultó sujeto de dos fiscalizaciones dispuestas por la Dirección General de Fiscalización Tributaria - fiscalizaciones las cuales, una vez concluidas, habilitaron al Consorcio Occidente a comunicar la clausura de actividades y cierre definitivo. La Administración Tributaria se había expedido en los términos de la Resolución D.G.G.C. N° 53 de fecha 20 de febrero de 2012, denegando lo solicitado por el Consorcio Occidente. En virtud de ello, el Consorcio interpuso recurso de reconsideración, tras lo cual quedó operada una resolución denegatoria ficta en fecha 03 de abril de 2021. Habiendo operado la denegatoria ficta, el Consorcio Occidente - por intermedio de representación convencional - se presentó ante el fuero de lo contencioso-administrativo, a efectos de instaurar la presente demanda, la cual fue resuelta por el Tribunal de Cuentas-Segunda Sala en términos favorable a las pretensiones de la parte actora, salvo por un punto - el punto concerniente a los accesorios legales (intereses y otros cargos), esto último confirmado por aclaratoria del propio Tribunal. De tal manera, se alzó en apelación (i) la parte actora, contra el numeral 2 del Acuerdo y Sentencia N° 82 de fecha 21 de marzo de 2017 y el Acuerdo y Sentencia N° 195 del 28 de junio de 201Z dictados por el Tribunal de Cuentas-Segunda Sala y (ii) la representació del Ministerio de Hacienda contra el Acuerdo y Sentencia N° 82 del 21 de marzo dietado por el Tribunal de Cuentas-Segunda Sala. En este punto, nos detenemos ante la pregunta: ¿se ajustan a derecho los fallos impugnados tante por parte actora como por parte demandada, o corresponde que ellos sean revocanos? Lais Maria Benitez Riera Miinisito Dr. Manuel Dejesús Ramírez CandDra. Ma. Carolina Llanes O. MINISTRO HErMa boranguez V. Secrotari 9

Tal como lo tenemos referido al pronunciarnos respecto del recurso de nulidad planteado por la parte actora, existiendo un vicio de nulidad pasible de ser subsanado por vía de la revocatoria, deviene procedente HACER LUGAR al recurso de apelación interpuesto por la parte actora, y en consecuencia (i) REVOCAR in tottum el Acuerdo y Sentencia N° 195 de fecha 28 de junio de 2017 y (ii) REVOCAR parcialmente el numeral 2 del Acuerdo y Sentencia N° 82 de fecha 21 de marzo de 2017, en el sentido de que, en este último, corresponde que quede consignada la condena por los accesorios legales reclamados por la parte actora, puesto que ello es lo que corresponde en derecho. Luego de que la parte actora planteara recurso de aclaratoria en contra del numeral 2 del Acuerdo y Sentencia N° 82/17, el Tribunal de Cuentas-Segunda Sala se expidió en aclaratoria por medio del Acuerdo y Sentencia N° 195 del 28 de junio del mismo año. Como fundamentación para el rechazo de la aclaratoria, el Tribunal había expuesto: «...Analizado el Recurso de Aclaratoria interpuesto por el representante convencional de la parte actora contra el Acuerdo y Sentencia N° 82 de fecha 21 de marzo del 2017 (sic), dictado por este Tribunal, de acuerdo al último párrafo del Art. 387 del C.P.C. "...El error material podrá ser subsanado aun en la etapa de ejecución de sentencia...", por los (sic) que los accesorios legales serán deducidos en la ejecución de la sentencia, debiendo entenderse que la sentencia en lo contencioso administrativo es de carácter declarativo, además cabe señalar que resulta imposible realizar un cálculo de los accesorios legales, ya que la sentencia objeto del recurso de aclaratoria aún no se encuentra firme...» (véase fs. 333 vlto. de los autos principales). Sobre el punto, corresponde poner de relieve que en el escrito inicial de demanda, la parte actora había solicitado, junto con la condena por el monto total reclamado, la condena por los accesorios legales y cargos por mora, y sobre este punto en particular, el Tribunal omitió expedirse en el Acuerdo y Sentencia N° 82 de fecha 21 de marzo de 2017. Tal es así que, sobre el punto, no puede hablarse de que haya tenido lugar un error material que pudiera eventualmente ser subsanado en la etapa de ejecución de sentencia, puesto que mal siquiera podría llevarse adelante una ejecución de sentencia, puesto que no hubo condena declarativa alguna con respecto a los accesorios legales reclamados por la parte accionante. 10

CORTE SUPREMA DE USTICIA JUICIO: «CONSORCIO OCCIDENTE C/ RES. FICTA DE FECHA 03-04- 12 DICT. POR EL MINISTERIO DE HACIENDA» Expte. CSJ N° 784, Folio N° 83, Año 2017 19 20 27 6 ACUERDO Y SENTENCIA N°..que mientos cuarenta y cinco 6 -12-2023 Entonces, si bien es cierto que en el fuero de lo contencioso-administrativo son de carácter declarativo, tal declaración (valga la redundancia) debe inexorablemente estar contenida en la sentencia. En lo atinente al presente caso, resulta que corresponde la aplicación de lo dispuesto en los artículos 217 y 223 de la Ley N° 125/91, en los cuales se precisa el contenido y alcance de los intereses y recargos por mora, que en el presente caso, operan en favor de la parte actora, Consorcio Occidente. Con lo señalado y habida cuenta de la omisión respecto a la pretensión de la parte actora, y siendo que tal omisión es subsanable en esta sede de apelación, corresponde REVOCAR in tottum el Acuerdo y Sentencia N° 195 de fecha 28 de junio de 2017 dictado por el Tribunal de Cuentas-Segunda Sala, y REVOCAR parcialmente el numeral 2 del Acuerdo y Sentencia N° 82 de fecha 21 marzo de 2017 dictado por el mismo Tribunal, debiendo quedar este último redactado como sigue: «2) REVOCAR la Resolución D.G.G.C. N° 53 de fecha 20 de febrero de 2012 dictada por la Dirección General de Grandes Contribuyentes de la Subsecretaria de Estado de Tributación del Ministerio de Hacienda, y disponer la devolución de creditos fiscales al Consorcio Occidente, por la suma equivalente a Gs. 1.367.990.074 (Guaranies Un Mil Trescientos Sesenta y Siete Millones Novecientos Noventa Mil Setenta y Cuatro) en concepto de Crédito Fiscal del Impuesto al Valor Agregado (IVA) por Clausura, más sus accesorios legales conforme a lo dispuesto en los artículos 217 y 223 de la Ley N° 125/91». Con respecto al recurso de apelación interpuesto por la representación del Ministerio de Hacienda, en centra del Acuerdo y Sentencia N° 82 del 21 de marzo de , debemos señalar que dos agravios no tesultan condugeugge por ende no resulta procedente el recurso planteado, conforme se expondrá a continiación: али Dra. Ma. Carolina Ltanes O. Lais Mana Benítez Riera Ministra Dr. Manuel Dejesús Ramírez Cane' MINISTRO 2 Recordemos que dicho fallo fue apelado in tottum por la representación de la Administración Tribut aria. Abg. Norma Daminguez Secretarla 11

Esta Magistratura ya se ha expedido en numerosos fallos, de manera constante sobre los argumentos sostenidos por la representación del Ministerio de Hacienda que refieren al rechazo de una l solicitud de contribuyente, aduciendo la causal de proveedores omisos e inconsistentes, y respecto a que los tributos reclamados hayan ingresado efectivamente (o no) a las arcas fiscales. Estos argumentos son sostenidos por la Administración también en el presente caso, por lo que sobre tales puntos corresponde puntualizar: antes que nada, en lo que respecta al Impuesto al Valor Agregado, de la primera parte del artículo 82 de la Ley N° 125/91 (conforme al texto modificado por la Ley N° 2421/04) se desprende que para este impuesto prevalece el criterio de lo devengado - criterio y concepto el cual se contrapone a las aseveraciones sustentadas por la representación de la Administración Tributaria respecto a si ingresaron o no los tributos debidos a las arcas fiscales. Igualmente, al analizar lo dispuesto por el artículo 180, 189, 192 y 193 de la Ley N° 125/91, en tales normas quedan plasmadas quiénes son los sujetos obligados, cuáles son sus deberes y obligaciones, y quién es la persona designada por ley para el control del cumplimiento de las obligaciones tributarias de los contribuyentes: esta última facultad recae netamente sobre la Autoridad de Aplicación, a saber, la Subsecretaría de Estado de Tributación. En virtud de ello, corresponde hacer hincapié en que no es tarea de la firma contribuyente (solicitante de la devolución del crédito fiscal) saber acerca de la situación legal de sus empresas proveedoras; en una transacción comercial la empresa compradora se limita a verificar el cumplimiento de las obligaciones formales visibles a simple vista, en concordancia con los formatos que la propia Administración Tributaria ha puesto a disposición del público en general. Son aquellos proveedores objetados (vale especificar, los emisores de facturas) quienes resultan responsables tanto de las documentaciones que expiden así como de ingresar al Fisco las sumas debidas en consecuencia de tales documentaciones; en todo caso, es no solo la potestad sino más aún el deber de la Administración Tributaria instruir sumario con el fin de averiguar y esclarecer aquellos casos de incumplimiento por parte de algún contribuyente (en este caso, los proveedores del solicitante), de modo a poder determinar la veracidad o falsedad de los documentos emitidos, si las sumas debidas fueron o no ingresadas al erario público, y proceder o no a la sanción según corresponda. En tal sentido, no se puede pretender cargar al contribuyente (en este caso, comprador) el deber de demostrar que sus proveedores han cumplido con su tributación al Fisco. 12

CORTE SUPREMA DEJUSTICIA JUICIO: «CONSORCIO OCCIDENTE C/ RES. FICTA DE FECHA 03-04- 12 DICT. POR EL MINISTERIO DE HACIENDA» Expte. CSJ N° 784, Folio N° 83, Año 2017 2023 ACUERDO Y SENTENCIA N°. mentos ararenta y cinco la caducidad de los tributos argumentada también por la representación ministerial, cabe poner de resalto que asiste razón a la parte actora al sisostener que en relación a la devolución solicitada por Consorcio Occidente, tuvo lugar el presupuesto señalado en el artículo 221 de la Ley N° 125/91, es decir, tuvo lugar una gestión que causó la suspensión del plazo de caducidad. Igualmente, cobra relevancia lo fundamentado por el Tribunal en el Acuerdo y Sentencia N° 82/17 a fs. 316 vlto. (última parte) y que nos permitimos transcribir a continuación: «...Con relación a este punto, el perito Lic. Augusto César Mengual Herken, propuesto por la parte actora, sostiene: "Consta, que la tramitación del expediente de devolución del CRÉDITO FISCAL IVA POR CLAUSURA se ha iniciado con la Documentación Inicial Requerida (DIR) N° 76700000113 de fecha 17/11/2011 y siendo que se ha comunicado el cese de actividades a la Administración Tributaria por Expediente N° 20113002513 en fecha 28/01/2011, razón por la cual no se ha cumplido el plazo de 4 años para la caducidad de los créditos fiscales del IVA clausura. // Sobre el mismo punto de pericia el tercer perito, Lic. Guillermo José Canale Frescura dijo: "Conforme se podrá notar, las normas vigentes en la época no permitían la devolución del crédito fiscal IVA para empresas en funcionamiento, salvo casos específicamente establecidos que no se refieren al tema en discusión en esta causa, siendo obligatorio en ese caso si utilización en las siguientes liquidaciones, salvo los casos de cese de actividades, clausura o cierre definitivo de negocios. En ese sentido, es mi opinión que en el pedido de repetición de pagos contenido en el formulario N° 76700000113 del 17/11/2011, obrante a fs. 58 de la causa, no se encuentra caduco"». Abg, Norma Dominguez V Secretaris Por último y no mehos importante, resta señalar que el último punto de agravio sostenido por la representación ministerial versa sobre un voto en disidencia y que culminó siendo un v • minoritario en el Acuerdo y Sentencia N° 82/17 del Tribunal de Cuentas-Seguna pala. Como tal, debemos decir que tales argumentaciones devienen notorlamente Improcedentes y como tal, se prescinde enteramente de su estudio conformo con la potestad otorgada a esta Magistratura en virtud de lo dispuesto por (aptiento 159 inciso c) del Código Procesal Civil. Lais Mana Benitez Riera aull Dr. Manuel Dejesús Ramilez CandiDra. Ma. Carolina Llanes O. 13 MINISTRO Ministra

Conforme a lo expresado, y concordante esta misma posición jurídica que viene siendo sostenida ya en reiterados y constantes fallos de esta Sala Penal de la Corte Suprema de Justicia, concluyo que corresponde la confirmación del Acuerdo y Sentencia apelado por el Ministerio de Hacienda, debiéndose en tal sentido RECHAZAR el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada. EN CONCLUSIÓN y recapitulando, en atención a las consideraciones hasta aquí expuestas, corresponde: (i) RECHAZAR el recurso de apelación interpuesto por la representación del Ministerio de Hacienda en contra del Acuerdo y Sentencia N° 82 de fecha 21 de marzo de 2017 dictado por el Tribunal de Cuentas-Segunda Sala; (ii) HACER LUGAR al recurso de apelación interpuesto por la representación de la parte actora en contra del Acuerdo y Sentencia N° 195 de fecha 28 de junio de 2017 dictado por el Tribunal de Cuentas-Segunda Sala; (iii) HACER LUGAR al recurso de apelación interpuesto por la representación de la parte actora en contra del numeral 2 del Acuerdo y Sentencia N° 82 de fecha 21 de marzo de 2017 del Tribunal de Cuentas- Segunda Sala, y en consecuencia; (iv) REVOCAR PARCIALMENTE el numeral 2 del Acuerdo y Sentencia N° 82/17, debiendo el mismo quedar redactado como sigue: «2) REVOCAR la Resolución D.G.G.C. N° 53 de fecha 20 de febrero de 2012 dictada por la Dirección General de Grandes Contribuyentes de la Subsecretaría de Estado de Tributación del Ministerio de Hacienda, y disponer la devolución de créditos fiscales al Consorcio Occidente, por la suma equivalente a Gs. 1.367.990.074 (Guaranies Un Mil Trescientos Sesenta y Siete Millones Novecientos Noventa Mil Setenta y Cuatro) en concepto de Crédito Fiscal del Impuesto al Valor Agregado (IVA) por Clausura, más sus accesorios legales conforme a lo dispuesto en los artículos 217 y 223 de la Ley N° 125/91» - todo ello, conforme con los fundamentos expuestos y las disposiciones legales citadas en la parte dispositiva de la presente resolución. En lo que respecta a las costas, habiéndose rechazado la apelación del Ministerio de Hacienda, y habiéndose hecho lugar a la apelación de la parte actora, deviene aplicable lo establecido por el artículo 203 inciso b) del Código Procesal Civil, por lo que en interpretación armónica con el principio objetivo de la derrota contenido en el artículo 192 y la disposición del artículo 205 del mismo cuerpo legal, corresponde IMPONER las costas a la parte perdidosa - parte demandada - en ambas instancias. ES MI VOTO. 14

CORTE SUPREMA DEJUSTICIA JUICIO: «CONSORCIO OCCIDENTE C/ RES. FICTA DE FECHA 03-04- 12 DICT. POR EL MINISTERIO DE HACIENDA» Expte. CSJ N° 784, Folio N° 83, Año 2017 ACUERDO Y SENTENCIA N° Quinientos cuarenta y cinco 91 Abs. Merma bomingue V. Secretaria A su turno, el Ministro Dr. Luis María Benítez Riera dijo: Concuerdo con la conclusión arribada por la Ministra propinante, pero en base con los fundamentos que paso a exponer: A los efectos de abordar el análisis del presente caso, corresponde - primeramente- estudiar los agravios expuestos por el representante del Ministerio de Hacienda. Es menester señalar que el Consorcio Occidente peticionó -ante la SET- su clausura definitiva y la devolución del crédito fiscal que contaba a su favor - saldo de IVA. Resaltar, de igual forma, que dicho Consorcio se encontraba inscripto como contribuyente de IRACIS e IVA Gral., conforme se desprende de las constancias de autos (fs. 116/125 de los antecedentes administrativos). Recordar que el art. 86 de la Ley N° 125/91 (modif. por la ley 2421/04), respecto a la devolución del IVA, establece: "...Cuando el crédito fiscal sea superior al débito fiscal, dicho excedente podrá ser utilizado como tal en las liquidaciones siguientes, pero sin que ello genere devolución, salvo los casos de cese de actividades, clausura o cierre definitivo de negocio, y aquellos expresamente previstos en la presente ley". (negritas son propias). De la lectura de la normativa transcripta, surge que la firma Accionante se encuentra entre las previsiones fijadas en el art. 86 para el recupero del crédito fiscal a su favor, esto, tras haher solicitado su clausura definitivo. Al ser así, solo resta verificar si el crédito sohcitado reúne los requisitos exigidos para su devolución. Entre los cuestionamientos efectuados por la Autoridad Tributaria, que sustentan el rechazo de los créditos fiscales analizados en juicio, surge que la entidad estatal alega que los mismos -dos créditos- se encuentran caducos, en vista de que corresponden a epicios fiscales que superan los cuatro (4) años, contando desde la aull Luis Mari itez. Riera Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candi Dra. Ma. Carolina Llanes O. 15 MINISTRO Ministra

clausura definitiva de la firma, pudiendo ser devuelto solo aquellos tributos que no hayan superado dicho lapso, invocando para ello el art. 221 de la ley 125/91. Es importante recordar, que el art. 221 de la ley 125/91, reza: "Los créditos y las reclamaciones contra el sujeto activo caducarán a los cuatro (4) años contados desde la fecha en que pudieron ser exigibles...". (negritas son propias). De la lectura de la normativa transcripta, surge que el término de inicio del cómputo, para la caducidad del derecho de recupero del crédito, comienza desde la fecha en que pudo ser exigido, que en nuestro caso se origina con el cierre o clausura definitiva del negocio, a tenor de lo que establece el art. 86 antes transcripto. En el caso de estudio, surge que el Consorcio Occidente, solicitó la clausura definitiva y la devolución del crédito del IVA, en fecha 30 de noviembre de 2011. Al ser así, queda claro que ambas peticiones fueron acumuladas en un solo escrito, por lo que claramente no transcurrieron los cuatro años fijados en el art. 221, para la configuración de la caducidad del derecho a la devolución. Por lo que corresponde confirmar lo resuelto por el Tribunal de Cuentas, en lo que hace a este punto. Ahora, respecto a los cuestionamientos efectuados por la Administración, sobre los créditos respaldados en comprobantes emitidos por proveedores omisos e inconsistentes, corresponde decir que esta judicatura ha sostenido en más de una ocasión que la omisión o inconsistencia de los Agentes de retención -proveedores o compradores- deben ser observada y reclamada por el sujeto activo -Administración- a cada titular, para lo cual debe utilizar su poder coercitivo a los efectos de reclamar las obligaciones incumplidas, y no cargar su función a terceros, como en este caso pretende hacerlo sobre el Consorcio Occidente, quien no tiene responsabilidad alguna respecto del cumplimiento o no de los sujetos obligados, en este caso sus proveedores, y mucho menos puede forzar a que estos cumplan con el fisco. Por lo dicho hasta aquí, considero que corresponde la devolución del crédito solicitado por la parte Actora, G. 1.367.990.074 (Guaraníes un mil trescientos sesenta y siete millones novecientos noventa mil setenta y cuatro) tal como lo dispuso el Tribunal inferior. Continuando con el estudio del caso, corresponde —por último- analizar el agravio expuesto por la firma accionante, quien sostiene que el Tribunal omitió 16

CORTE SUPREMA DE USTICIA JUICIO: «CONSORCIO OCCIDENTE C/ RES. FICTA DE FECHA 03-04- 12 DICT. POR EL MINISTERIO DE HACIENDA» Expte. CSJ N° 784, Folio N° 83, Año 2017 ACUERDO Y SENTENCIAN° quinientos cuarenta y cinto expedirse sobre los intereses y accesorios legales solicitados, pese a haberlo observado -incluso- vía aclaratoria. De la lectura nuevamente de la resolución recurrida, surge que efectivamente el Tribunal de Cuentas no se expidió sobre los accesorios legales, a pesar de haber peticionado la firma accionante en su escrito de promoción de demanda. Corresponde destacar que con el rechazo infundado de la Administración, a la petición de devolución del crédito (saldo de IVA) solicitado por el Consorcio Occidente, nace un derecho -a favor de este último- a percibir interés y accesorios legales por la mora incurrida por la entidad Estatal. Por ende, surge que los intereses y accesorios legales deben ser calculados atendiendo el tiempo trascurrido, desde la fecha del acto administrativo —la Resolución ficta- que denegó la devolución del crédito, hasta su efectiva devolución, sobre la base del importe del crédito reconocido en autos, G. 1.367.990.074, y aplicado para ello el porcentaje previsto en el art. 171 del a la ley N° 125/91. ES MI VOTO. A su turno, el Ministro Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candia dijo: que se adhiere al voto del Ministro Luis María Benítez Riera, en cuanto a RECHAZAR el recurso de apelación interpuesto por el Abg. Fiscal del Ministerio de Hacienda, por compartir los mismos fundamentos y HACER LUGAR al recurso de apelación interpuesto por el Consorcio Occidente, contra el numeral 2) del Acuerdo y Sentencia N° 82 de fecha 21 de marzo de 2017 y su resolución aclaratoria N° 195 de fecha 28 de junio de 2017; en consecuencia; conceder el pago de intereses y accesorios legales sobre la base del importe del crédito reconocido en la sentencia, conforme lo establecido en el aricu X71 de la Ley N° 125/91. Abg. Marma Baminguez V. Soerotaria Ahora bien, en lo que respecta a las costas, éstas deben ser impuestas al funcionario emisor del acto administrativo declarado irregular, por imperio del articulo 106 de la consisución que establece la posponsabida personal de los Lula María Bonitez Riera Dr. Manuel Dojesús Ramírez Candi ' Dra. Ma. Carolina Llanes O. 17 MINISTRO Ministra

funcionarios o empleados públicos por las irregularidades cometidas en el ejercicio de la función. En efecto, cuando el acto administrativo se declara nulo por la autoridad competente es porque se dictó en transgresión a los requisitos de regularidad del acto administrativo, por lo tanto, de imponerse las costas a la entidad pública, además de contradecir la Constitución, constituye un premio para el funcionario negligente y un castigo para los contribuyentes quienes deben soportar la carga económica de la actuación irregular del funcionario. En ese sentido, el autor RAFAEL BIELSA (1962) ha expresado que "si se hace responsable al Estado y no a los funcionarios culpables, estos seguirán gozando de la impunidad de sus actos irregulares, y el Estado, es decir, el tesoro público, cargará con las consecuencias de esos hechos. Con hacer responsable al Estado, lo que resulta es una incidencia injusta en esa responsabilidad en los administrados o contribuyentes, pues toda indemnización que el Estado paga, se resuelve en una carga para los contribuyentes honestos o no culpables de las faltas de los funcionarios" (Bielsa, F. (1962). Estudios de Derecho Público. Tomo IV. Buenos Aires, Argentina: Ed. Depalma, p. 309-310). ES MI VOTO. Con lo que se dio por terminado el acto firmado SS.EE., todo por ante mí, de que certifico, quedan do acordada la sentencia que inmediatamente sigue: Ante mí: Lais María Benfez Riera Dr. Manuel Dejesús Famírez Candi MINISTRO Naul Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra Abe, Norma Dominguez Asunción, 2° de diciemb. e de 2023.- Y VISTOS: Los méritos del Acuerdo que antecede; la Excelentísima 18

1 181 CORTE SUPREMA DEJUSTICIA JUICIO: «CONSORCIO OCCIDENTE C/ RES. FICTA DE FECHA 03-04- 12 DICT. POR EL MINISTERIO DE HACIENDA» Expte. CSJ N° 784, Folio N° 83, Año 2017 ACUERDO Y SENTENCIA Nº...545 CORTE SUPREMA DE JUSTICIA SALA PENAL RESUELVE: TENER POR DESISTIDO el recurso de nulidad interpuesto por la representación del Ministerio de Hacienda en contra del Acuerdo y Sentencia N° 82 de fecha 21 de marzo de 2017 dictado por el Tribunal de Cuentas-Segunda Sala. 2) DESESTIMAR el recurso de nulidad interpuesto por la representación la parte actora en contra del numeral 2 del Acuerdo y Sentencia N° 82 de fecha 21 de marzo de 2017 y su aclaratoria, Acuerdo y Sentencia N° 195 de fecha 28 de junio de 2017, ambos dictados por el Tribunal de Cuentas-Segunda Sala. 3) RECHAZAR el recurso de apelación interpuesto por la representación del Ministerio de Hacienda en contra del Acuerdo y Sentencia N° 82 de fecha 21 de marzo de 2017 dictado por el Tribunal de Cuentas-Segunda Sala; 4) HACER LUGAR al recurso de apelación interpuesto por la representación de la parte actora en contra del Acuerdo y Sentencia N° 195 de fecha 28 de junio de 2017 dictado por el Tribunal de Cuentas-Segunda Sala y REVOCAR en su totalidad el fallo aquí individualizado; 5) HACER LUGAR al recurso de apelación interpuesto por la representación de la parte actora en contra del numeral 2 del Acuerdo y Sentencia N° 82 de fecha 21 de marzo de 2017 del Tribunal de Cuentas-Segunda Sala, y en consecuencia; 6) REVOCAR /PARCIALMENTE el numeral 2 del Acuerdo y Sentencia N° 82/| 7,8ebiendo el mismo quedar redactado como sigue: «2) REVOCAR la Resolución D.G.G.C. D° 53 de fecha 20 de febrero de 2012 dictada por la Dirección General de Grandes Contribuyentes de la Subsecretaría de Estado de Txibutación del Luis María Benitez/Riera Ministro Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candi MINISTRO Abg. Nota Bomingue @caretaris 19

Ministerio de Hacienda, y disponer la devolución de créditos fiscales al Consorcio Occidente, por la suma equivalente a Gs. 1.367.990.074 (Guaraníes Un Mil Trescientos Sesenta y Siete Millones Novecientos Noventa Mil Setenta y Cuatro) en concepto de Crédito Fiscal del Impuesto al Valor Agregado (IVA) por Clausura, más sus accesorios legales conforme a lo dispuesto en los articulos 2/T y 223 de la Ley N° 125/91»; todo cuanto antecede por los fundamentos expuestos en la parte dispositiva de la presente resolución. 7) resolución. IMPONER las costas a la parte perdidosa - la parte demandada - conforme con los fundamentos expuestos en la parte dispositiva de la presente 8) ANOTAR, registrar y notificar. Lais Marta Beatez suera Ministro Cane Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra Ante mí: Dr. Manuel Dejesús Ramírez Candi MINISTRO полиа PODER * Abg-Horma Dominguez V SecrotariaV SECRETARIA JUDICIAL V CONTENCIOSO * JUSTICIA EUREMA DY 20