Jurisprudencia CSJ

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA Expediente: "MSU AGROPY S.A. C/ RESOLUCIÓN NRO. 71800001033/2020 DEL 13 DE OCTUBRE Y OTRA DICTADA PO R LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN" Nro. 692/ Año 2022. ACUERDO Y SENTENCIA Nro. cuatrocientos treinta y seis En la ciudad de Asunción, Capital de la República del Paraguay, a los días del mes de octubre del añ o dos mil veintiún, estando reunidos en la Sala de Acuerdos de la Corte Suprema de Justicia, los Exc mos. Señores Ministros de la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, los Dres. MANUEL DEJESÚS RAMÍREZ CANDIA, LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA y MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS, por ante mí la Secretaria autoriz ante, se trajo el expediente caratulado: "MSU AGROPY S.A. C/ RESOLUCIÓN NRO. 71800001033/2020 DEL 13 DE OCTUBRE Y OTRA DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN", a fin de resolver los rec ursos de nulidad y apelación interpuestos por el Abogado Fiscal del Ministerio de Hacienda, Miguel C ardozo Zarate y la Abogada Nora Ruoti, contra el Acuerdo y Sentencia Nro. 94 de fecha 20 de abril de l 2022, dictado por el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala. Previo al estudio de los antecedentes del caso, la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, resolvió p lantear las siguientes: CUESTIONES: 1. ¿Es nulo el Acuerdo y Sentencia apelado? 2. En caso contrario, ¿se halla ajustado a derecho? Practicado el sorteo de Ley, para determinar el orden de votación, dio el siguiente resultado: RAMÍR EZ CANDIA, LLANES OCAMPOS y BENÍTEZ RIERA. A LA PRIMERA CUESTIÓN PLANTEADA, EL MINISTRO MANUEL DEJESÚS RAMÍREZ CANDIA DIJO: El Abogado Fiscal d el Ministerio de Hacienda, Miguel Cardozo Zarate, por escrito obrante a fs. 89/99 desistió expresame nte del recurso de nulidad interpuesto. Por su parte, la Abogada Nora Ruoti, desistió igualmente del recurso de nulidad interpuesto por escrito obrante a fs. 104/131. Por otra parte, no se observan vi cios o defectos procesales que ameriten -de oficio- la declaración de nulidad en los términos autori zados por los artículos 113 y 404 del Código Procesal Civil, por lo que Luis María Benítez Riera Ministro Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra

corresponde TENER POR DESISTIDOS del recurso de nulidad interpuesto a los Abogados Miguel Cardozo Za rate y Nora Ruoti. A SU TURNO, LOS MINISTROS MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS Y LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA DIJERON: Que se a dhieren al voto del Ministro preopinante, Dr. Ramírez Candia, por compartir los mismos fundamentos. A LA SEGUNDA CUESTIÓN PLANTEADA, EL MINISTRO RAMÍREZ CANDIA, PROSIGUIÓ DICIENDO: Por Acuerdo y Sente ncia Nro. 94 de fecha 20 de abril del 2022, el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, resolvió: "1- HACER LUGAR PARCIALMENTE a la presente demanda contencioso administrativa promovida por la firma MSU AGROPY SOCIEDAD ANÓNIMA, en consecuencia; 2- REVOCAR PARCIALMENTE la Resolución Nro. 7270000254 /2018 del 17 de noviembre y la Resolución Nro. 71800001033/2020 del 13 de octubre, dict. por la SUBS ECRETARÍA de ESTADO de TRIBUTACIÓN del MINISTERIO de HACIENDA, ORDENANDO la devolución del Crédito F iscal en concepto de: -Diferencia entre el crédito fiscal debido a la diferencia entre el crédito fi scal susceptible de devolución y el crédito fiscal solicitado, Gs. 15.287.014, - Proveedores que reg istran en las DDJJ ingresos inferiores a las ventas realizadas al solicitante del crédito fiscal, Gs . 460.469, más el pago de los intereses y accesorios legales generados a partir de la denegatoria re alizada con relación a dichos conceptos, por los fundamentos expresados en el exordio de la presente Resolución; 3- CONFIRMAR el rechazo de devolución del Crédito Fiscal en concepto de: -Diferencia en tre el Formulario de Comprobación 120 y el Crédito Fiscal según DJ IVA Formulario Nro. 120, suscepti ble de devolución, Gs. 4.614.079 y -Comprobantes descontados por no cumplir con lo establecido en la s reglamentaciones vigentes, no cuestionados en la certificación, Gs. 494.959, en base a los argumen tos expuestos en el Considerando de la presente resolución; 4- IMPONER las costas en el orden causad o; 5- ANOTAR, registrar, notificar…". El fundamento del Tribunal de Cuentas para hacer lugar parcialmente a la demanda se basó en que: 1) en cuanto al ASPECTO

**EXPERIMENTO:** "MSU AGROPY S.A. C/ RESOLUCIÓN NRO. 71800001033/2020 DEL 13 DE OCTUBRE Y OTRA DISTA DA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN" Nro. 692/Año 2022. **Expediente:** "MSU AGROPY S.A. C/ RESOLUCIÓN NRO. 71800001033/2020 DEL 13 DE OCTUBRE Y OTRA DISTAD A POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN" Nro. 692/Año 2022. FORMAL de los actos administrativos impugnados, se advierte que: **1.1**- no hubo extensión ilegal d el sumario administrativo, considerando que desde la fecha de notificación de inicio sumario adminis trativo (11/01/18) hasta la fecha de notificación de la Resolución Particular Nro. 7270000254/18 (26 /11/18) no transcurrió el plazo de doce meses dispuesto en el artículo 19 de la RG Nro. 114/2017; ** 1.2**- no hay falta de fundamentación en la resolución de devolución de créditos fiscales, pues en l os informes de análisis respectivos fueron esbozados los argumentos legales para el cuestionamiento del crédito fiscal requerido; **1.3**- la notificación practicada por correo electrónico habilitado a través del Sistema Marangatu a la firma accionante, de la resolución de devolución de devolución d e créditos fiscales, contiene plena validez en virtud a lo establecido en el artículo 7 de la RG Nro . 52/11 y el artículo 27 de la RG Nro. 114/17; **2**) en cuanto al ASPECTO DE FONDO de los actos adm inistrativos impugnados, el Tribunal de Cuentas ordenó la devolución de: **2.1**- Diferencia entre e l crédito fiscal debido a la diferencia entre el crédito fiscal susceptible de devolución y el crédi to fiscal solicitado, por la suma de Gs. 15.287.014; **2.2**- Proveedores que registran en las DDJJ ingresos inferiores a las ventas realizadas al solicitante del crédito fiscal, por la suma de Gs. 46 0.469. Por otra parte, el Tribunal de Cuentas, rechazó la devolución de: **2.3**- Diferencia entre e l Formulario de Comprobación 120 y el Crédito Fiscal según DJ IVA Formulario N 120, susceptible de d evolución, por la suma de Gs. 4.614.079; **2.4**- Comprobantes descontados por no cumplir con lo est ablécido en las reglamentaciones vigentes, no cuestionadas en la certificación, por la suma de Gs. 4 94.959. El Abg. Fiscal del Ministerio de Hacienda, Miguel Cardozo Zarate, al momento de expresar **agravios* * (fs. 89/99) señaló en resumen que el fallo impugnado no se ajusta al principio de legalidad y razo nabilidad, ya que es improcedente devolver los créditos fiscales ordenados por el Tribunal, debido a que éstos no son tangibles líquidos y exigibles, pues los proveedores de la actora no ingresaron el impuesto retenido por las facturas emitidas u otros conceptos. Continuó manifestando que existe inc ongruencia del Tribunal, Luis María Béntez Riera Ministro Dra. Ma. Carolina Llanes O Ministra Dr. Manuel Alejandro Tranferri Castillo Secretario

pues el crédito concedido no puede ser devuelto en virtud al artículo 217 de la Ley Nro. 125/92, con cluyendo finalmente que solo puede devolverse o repetirse aquello que se tiene en poder. Por su parte, la Abg. Nora Ruoti, al momento de expresar agravios (fs. 103/131) señaló en resumen qu e: 1) el sumario administrativo se encuentra viciado, pues la Administración Tributaria no observó l os plazos legales establecidos en los artículos 212 y 225 de la Ley Nro. 125/92, para dictar el acto de determinación, considerando que el 25 de junio del 2018 se llamó autos para resolver y recién el 17 de noviembre del 2018 se dictó la Resolución Particular Nro. 72700000254, demorando más de cinco meses cuando conforme a la Ley Nro. 125/92 contaba con un plazo de 10 días. Señaló que le agravia q ue el Tribunal se halla basado en una simple resolución general –RG Nro. 114/17- y no en la Ley Nro. 125/92, para concluir que el sumario fue culminado dentro del plazo, cuando que por principio de je rarquía normativa debió observar los dispuesto en la ley; 2) en cuanto al fondo de la cuestión, indi có: -respecto al crédito rechazado en concepto de "Diferencia entre el formulario de comprobación 12 0 y el crédito fiscal según DJ IVA Formulario 120, susceptible de devolución" la SET se halla facult ada a exigir aclaraciones pero de ninguna manera se encuentra autorizada a modificar unilateralmente las determinaciones realizadas por los contribuyentes, conforme a lo dispuesto en el artículo 208 d e la Ley Nro. 125/92; -en cuanto al crédito rechazado en concepto de "Comprobantes que no cumplen co n lo establecido en las reglamentaciones vigentes y que no fueron cuestionadas por el certificador" la Administración Tributaria no puede distinguir arbitrariamente cuales son créditos relacionados o no a la firma, debiendo ser realizado este análisis por el propio contribuyente; 3) en cuanto a las costas solicitó sean impuestas conforme lo dispuesto en el artículo 192 del Código Procesal Civil. Como antecedentes del caso se advierte que la firma MSU AGROPY S.A. solicitó en fecha 19 de mayo del 2017, la Devolución del IVA Exportador por régimen general, periodo fiscal marzo/2013, por la suma de Gs. 313.778.548, conforme a lo establecido en el artículo 88 de la Ley Nro.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA Expediente: "MSU AGROPY S.A. C/ RESOLUCIÓN NRO. 71800001033/2020 DEL 13 DE OCTUBRE Y OTRA DICTADA PO R LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN" Nro. 692/ Año 2022. 125/92, texto actualizado y RG Nro. 15/14¹. Por Resolución de Devolución de Créditos Fiscales Nro. 7 930003869 de fecha 11 de noviembre del 2017 (fs. 10), la SET resolvió aceptar la devolución de la su ma de Gs. 270.629.156 y cuestionar la suma de Gs. 43.149.392. La firma MSU AGROPY S.A. solicitó la apertura del sumario administrativo sobre la parte cuestionada por la Administración. Por medio de la Resolución Nro. 71100000459 de fecha 11 de enero del 2018 (fs . 18 de los A.A.), la SET resolvió instruir sumario administrativo a la firma y entre otras cosas co ncedió al contribuyente un plazo de diez días hábiles para que formule su descargo y ofrezca pruebas conforme lo establecido en el artículo 202 de la Ley Nro. 125/92. Luego de los trámites de rigor: p resentación del descargo (fs. 19/20 de los A.A.), apertura del periodo probatorio (fs. 21 de los A.A .), cierre del periodo probatorio (fs. 25 de los A.A); se dictó la Resolución Nro. 72800000107 de fe cha 25 de junio del 2018, por la cual se resolvió "LLAMAR AUTOS PARA RESOLVER", en virtud a lo estab lecido en el artículo 205 de la Ley Nro. 125/92 (fs. 26 de los A.A.). En fecha 17 de noviembre del 2018 el Viceministro de Tributación dictó la Resolución Particular Nro. 72700000254 por la cual se hizo parcialmente lugar al sumario administrativo peticionado por la fir ma y en consecuencia acreditó la suma de Gs. 22.292.851 (fs. 28/30 de los A.A.). Posteriormente, luego de interpuesto el recurso de reconsideración contra la Resolución Nro. 7270000 0254/18, el Viceministro de Tributación dictó la Resolución Particular Nro. 71800001033 de fecha 13 de octubre del 2020, por la cual rechazó el recurso interpuesto y confirmó la resolución impugnada ( fs. 05/06). Habiendo expuesto los antecedentes del caso, es conveniente iniciar el análisis de los agravios expu estos, en primer lugar, comenzando con el aspecto formal del acto administrativo impugnado (cuestion ado por la parte ¹RG Nro. 15/14 "POR LA CUAL SE REGLAMENTE LA DEVOLUCIÓN DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Y DEL IMPUEST O SELECTIVO AL CONSUMO, DISPUESTA EN LA LEY NRO. 125/92". Luis María Benítez Riera Ministro Abg. Norma Domínguez V. Secretaria Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra

actora, Abg. Nora Ruoti) y luego –si fuera procedente- sobre la cuestión de fondo del acto administr ativo impugnado, devolución del crédito fiscal (cuestionado por ambas partes, actora y demanda). En ese contexto, cabe recordar que el Tribunal de Cuentas resolvió que no hubo extensión ilegal del sumario administrativo, considerando que desde la fecha de notificación de inicio sumario administra tivo (11/01/18) hasta la fecha de notificación de la Resolución Particular Nro. 7270000254/18 (26/11 /18) no transcurrió el plazo de doce meses dispuesto en el artículo 19 de la RG Nro. 114/2017. La Abg. Nora Ruoti, señaló en su **primer agravio** que no se ajustó a derecho lo expuesto por el Tr ibunal, ya que el sumario administrativo se encuentra viciado, pues la Administración no observó los plazos legales establecidos en los artículos 212 y 225 de la Ley Nro. 125/92. Así, es oportuno señalar que en el presente caso se analiza un procedimiento especial, la devolución del crédito fiscal del exportador, el cual se haya reglado por el **artículo 88² de la Ley Nro. 125 /92**, texto modificado por la Ley Nro. 5061/13. Dicha norma, en la parte pertinente, dispone que, s i la Administración cuestiona todo o parte del crédito solicitado por el contribuyente por irregular idad en la documentación, deberá devolver la parte no objetada, debiendo a pedido de parte iniciar e l sumario administrativo respecto a la parte cuestionada, lo cual ocurrió en el presente caso. ² Ley Nro. 125/92, artículo 88 –texto modificado por la Ley Nro. 5061/13- “Crédito fiscal del export ador. La Administración Tributaria devolverá el crédito fiscal correspondiente a los bienes o servic ios que están afectados directa o indirectamente a las operaciones de exportación. El crédito del ex portador será imputado en primer término contra el débito fiscal, para el caso que el mismo realice operaciones gravadas en el mercado interno y consignadas en la declaración jurada mensual, y de exis tir excedente, el mismo será destinado al pago de otros tributos vencidos o a vencer dentro del ejer cicio fiscal, a petición de parte, conforme lo establezca la reglamentación (...) Si la Administraci ón cuestiona todo o parte del crédito solicitado por el contribuyente por irregularidad en la docume ntación, deberá devolver la parte no objetada, debiendo a pedido de parte iniciar el sumario adminis trativo respecto a la parte cuestionada, siempre y cuando sea solicitado este procedimiento por el c ontribuyente, dentro de un plazo perentorio de 10 (diez) días hábiles computados a partir del día si guiente de la comunicación del cuestionamiento efectuado, caso contrario, se procederá al archivo de finitivo del expediente (...)”

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA **RECIBIDO ESTADÍSTICA CIVIL** 7 12 13 14 15 16 17 **26 OCT 2023** Expediente: "MSU AGROPY S.A. C/ RESOLUCIÓN NRO. 71800001033/2020 DEL 13 DE OCTUBRE Y OTRA DICTADA PO R LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN" Nro. 692/ Año 2022. En cuanto a la **tramitación del sumario**, es importante mencionar que por medio de la RG Nro. 114/ 17 "POR LA CUAL SE PRECISAN ASPECTOS RELACIONADOS A LOS PROCEDIMIENTOS DE SUMARIO ADMINISTRATIVO Y D E RECURSOS DE RECONSIDERACIÓN", Título I, artículo 2, se establece que el sumario administrativo pod rá ser iniciado en dos supuestos: a) cuando se haya constado mediante un Control, la existencia de u na deuda impositiva o la comisión de una infracción, y b) cuando contribuyente no acepte, total o pa rcialmente, el rechazo dispuesto por la SET, del pedido de devolución de créditos fiscales debido a una irregularidad en la documentación, conforme lo señala la Ley en su artículo 88, siempre que éste haya solicitado su apertura dentro del plazo perentorio de diez (10) días contados a partir del día siguiente de la notificación de la respectiva Resolución de Devolución. Seguidamente, en el **Título II** de la RG Nro. 114/17, se reglamenta acerca del sumario administrat ivo iniciado a consecuencia de un control y en el **Título III**, se reglamenta respecto al sumario administrativo iniciado en caso de rechazo total o parcial del pedido de devolución de créditos fisc ales. En el presente caso se advierte que el sumario administrativo fue iniciado a raíz del rechazo parcia l del pedido de devolución de créditos fiscales, en consecuencia, resulta aplicable lo dispuesto en el **Título III** de la RG 114/17. Hecha la aclaración, corresponde señalar que el Tribunal de Cuentas resolvió que el sumario administ rativo no se extendió en el plazo legal de duración en base al artículo 19° de la RG 114/17. Sin emb argo, dicha normativa no debe ser considerada en la resolución del presente juicio pues: Abg. Norma Domínguez V. Lais María Benitez Riera Secretario Dra. Ma. Carolina Llanes C. Ministra 3 RG Nro. 114/17, Título II "SUMARIO ADMINISTRATIVO CUANDO SE CONSTATA MEDIANTE UN CONTROL, LA EXIST ENCIA DE UNA DEUDA IMPUESTIVA O LA COMISIÓN DE UNA INFRACCIÓN", artículo 19 – "Plazo de duración. La tramitación del Sumario Administrativo no podrá exceder el plazo de doce (12) meses, contado desde el día siguiente a la notificación del inicio del Sumario Administrativo y hasta el día de la notifi cación de la Resolución Particular". Este plazo solo podrá ser ampliado fundadamente, mediante resol ución de la Máxima Autoridad Institucional". D. Manuel García Sánchez Cano MINISTRO

se encuentra dentro del Título II de la RG Nro. 114/17, correspondiente al sumario administrativo in iciado a raíz de un control. Cabe añadir, que únicamente las disposiciones previstas en el Título I de la RG Nro. 114/17, son aplicables al Título III- referente al rechazo total o parcial del pedido de devolución de créditos fiscales (artículo 20⁴ de la RG Nro. 114/17). Prosiguiendo con el análisis, cabe mencionar que el Titulo III de la RG Nro. 114/17, nada establece respecto a los plazos de duración del sumario administrativo, en sus etapas respectivas⁵, motivo por el cual, corresponde observar lo que dispone la ley tributaria al respecto, específicamente en lo e stablecido en el Capítulo IX "ACTUACIONES Y PROCEDIMIENTO GENERAL DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA", artículos 202 al 205, pues en el procedimiento sumarial fueron consideradas dichas normas en cuanto a los plazos con los que contaba la Administración Tributaria. En ese contexto, tal como se mencionó en los antecedentes del caso, mediante la Resolución Nro. 7110 0000459 de fecha 11 de enero del 2018, se dispuso la instrucción del sumario y se concedió al contri buyente un plazo de 10 días hábiles para que formule descargo y ofrezca pruebas conforme lo establec ido en el artículo 202⁵ de la Ley Nro. 125/92; se dispuso la apertura del periodo probatorio por el término de 15 días, mediante la Resolución Nro. 71200000239 de fecha 22 de enero del 2018; se declar ó el cierre del período ⁴ RG Nro. 114/17, Título III "SUMARIO ADMINISTRATIVO EN CASO DE RECHAZO TOTAL O PARCIAL DEL PEDIDO D E DEVOLUCIÓN DE CRÉDITOS FISCALES", artículo 20- “Disposiciones aplicables. Será aplicables para la tramitación del Sumario Administrativo en caso de rechazo total o parcial del pedido de Devolución d e Crédito, todas las disposiciones previstas en el Título I de la presente Resolución, con excepción de los siguientes artículos”. ⁵ RG Nro. 114/17, Título I "SUMARIO ADMINISTRATIVO", artículo 3- “Etapas. El Sumario Administrativo constará de las siguientes etapas: a) Instrucción; b) Período Probatorio; c) Alegatos; d) Conclusión ”. ⁶ Ley Nro. 125/92, artículo 202 – “Medios y término de prueba. Cuando existieren hechos sustanciales , pertinentes y controvertidos, la Administración Tributaria concederá al interesado un término de p rueba, no fatal ni perentorio, señalando su plazo de duración, la materia de prueba y el procedimien to para producirla. En los asuntos de puro derecho se prescribirá del término de prueba, sea de ofic io o a petición de parte. Las pruebas documentales podrán, sin embargo, acompañarse conjuntamente co n la presentación o petición inicial. Serán admisibles todos los medios de pruebas aceptados en dere cho, compatibles con la naturaleza de estos procedimientos administrativos, con excepción de la abso lución de posiciones de funcionarios y empleados de la Administración Tributaria”.

**RECIBIDO** ESTADISTICO **20 OCT 2023** Expediente: "MSU AGROPY S.A. C/ RESOLUCIÓN NRO. 71800001033/2020 DEL 13 DE OCTUBRE Y OTRA DICTADA PO R LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN" Nro. 692/ Año 2022. probatorio y se comunicó a la firma que conforme el artículo 2047 de la Ley Nro. 125/92 podría prese ntar sus **alegatos** dentro del plazo perentorio de 10 días hábiles. Finalmente, se llamó autos par a resolver en fecha **25 de junio del 2018**, mediante la Resolución Nro. 72900000107, conforme lo e stablecido en el artículo 2058 de la Ley Nro. 125/92. Luego en fecha **17 de noviembre del 2018** se dictó la Resolución Nro. 72700000254. La circunstancia antes transcripta –incumplimiento del plazo para dictar el acto administrativo, con forme el art. 205 de la Ley Nro. 125/92- denota el actuar irregular de la Administración en la trami tación del sumario administrativo, pues contaba con un plazo de 10 días (contados desde la fecha de autos para resolver 25 de junio del 2016) para dictar el acto administrativo; sin embargo, lo hizo e n fecha 11 de noviembre del 2018, sobrepasando en exceso el plazo legal. Es importante mencionar que la inobservancia de los plazos legales dispuestos en la ley tributaria d eriva en la nulidad del procedimiento sumarial porque constituye un **vicio de legalidad del procedi miento**, pues la actuación de la Administración se debe ajustar estrictamente a la legalidad y toda actuación no autorizada implica un acto nulo. Por otra parte, si un acto administrativo no es dicta do dentro del plazo establecido, el mismo pierde eficacia, es decir, no produce efectos. Asimismo, en cuanto al cumplimiento de los plazos en los sumarios administrativos, el numeral (10) d el artículo 17 de la Constitución, contempla **Lei Nro. 125/92, artículu 204 – “Alegatos. Vencido el término de prueba o producida la orden de no tificación por parte de la Administración Tributaria, el interesado podrá presentar, dentro del plaz o de diez (10) días perentorios un memorial sobre las conclusiones del caso”**. Abg. Norma Domínguez Secretario Dra. Ma. Carolina Llanes G 8 Ley Nro. 125/92, artículo 205 – “Resoluciones. La Administración Tributaria deberá pronunciarse de ntro del plazo de diez (10) días, contados desde que el asunto queda en estado de resolver lo cual o currirá vencido el plazo para presentar el memorial a que refiere el artículo anterior o cuando haya n concluido las actuaciones administrativas en qué no haya lugar al diligenciamiento de prueba. Los pronunciamientos, en cuanto corresponda, deberán ser fundados en los hechos y en el derecho, valorar la prueba producida y decidir las cuestiones planteadas en el procedimiento o actuación. Además, de berán cumplir con los requisitos formales de fecha y lugar de emisión, individualización del interes ado y del funcionario que lo dicta. Vencido el plazo señalado en el párrafo 1º de este artículo, sin que hubiere pronunciamiento, se presume que hay denegatoria tácita, pudiendo los interesados interp oner los recursos o acciones que procedieren. El vencimiento del plazo a que refiere este artículo, no exime al órgano competente para dictar el acto”. **ABOGADO DE LA FAMILIA**

entre los derechos procesales que: "... El sumario no se prolongará más allá del plazo establecido p or la ley....". ......................... Igualmente, el artículo 8.1 de la Convención Americana establece, como unas de las garantías judicia les, el plazo razonable de los procesos y este plazo razonable no solo es aplicable en el ámbito pen al sino también en el ámbito administrativo, tal como sostiene la Corte Interamericana de Derechos H umanos, en el precedente "RICARDO BAENA C/PANAMA" en el que se expresa: "Si bien el artículo 8 en la Convención Americana se titula "Garantías Judiciales". Su aplicación no se limita a los recursos ju diciales en sentido estricto, sino al conjunto de requisitos que deben observarse en las instancias procesales a efectos de que las personas estén en condiciones de defender adecuadamente sus derechos ante cualquier tipo de actos del Estado que pueda afectarlos. Es decir, cualquier actuación u omisi ón de los órganos estatales dentro de un proceso, sea administrativo sancionatorio o jurisdiccional, debe respetar el debido proceso legal". ......................... También, en otro precedente de la Corte IDH, se ha reiterado la exigencia de que en todo proceso san cionador debe aplicarse estrictamente las garantías del debido proceso y en tal sentido en el caso " LÓPEZ MENDOZA V. VENEZUELA" de fecha 1 de setiembre de 2011, se ha señalado, en lo pertinente, lo si guiente: "...todos los órganos que ejerzan funciones de naturaleza jurisdiccional sean penales o no tienen el deber de adoptar decisiones justas basada en el respeto pleno a las garantías del debido p roceso establecidas en el Art.8 de la CADH, recordando que las soluciones administrativas y discipli narias son, como las penales, una expresión del poder punitivo del Estado...". ..................... .... En base a los argumentos expuestos, se concluye que la Resolución Nro. 72700000254/18 y su posterior confirmatoria, Resolución Particular Nro. 71800001033/20, constituyen actos irregulares por vicio d e ilegalidad, pues para la emisión de la Resolución Nro. 72700000254/18 se han violado las disposici ones contempladas en la Ley Nro. 125/92; es el resultado de un procedimiento administrativo viciado de nulidad, en donde no se respetaron los plazos legales. ........................

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DEL PERÚ Expediente: "MSU AGROPY S.A. C/ RESOLUCIÓN NRO. 71800001033/2020 DEL 13 DE OCTUBRE Y OTRA DICTADA PO R LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN" Nro. 692/ Año 2022. Cabe mencionar que la Ley Nro. 125/92 dispone en el artículo 196 que: "...Los actos de la Administra ción Tributaria se reputan legítimos, salvo prueba en contrario, siempre que cumplan con los requisi tos de regularidad y validez relativos a competencia, legalidad, forma legal y procedimiento corresp ondiente...". Así, en el caso en examinado, la Administración Tributaria no cumplió con los requisit os de regularidad y validez relativos a la legalidad del procedimiento para que sus actos se reputen legítimos, por consiguiente, corresponde la anulación de los mismos. Por consiguiente, al advertirse que el sumario administrativo concluyó fuera del plazo legal, se pue de afirmar que dicho sumario, que sirve de base a la resolución impugnada – Resolución Particular Nr o. 71800001033/20-, fue un sumario irregular por violar el principio de legalidad del procedimiento. Por tanto, corresponde HACER LUGAR al recurso de apelación interpuesto por la Abg. Nora Ruoti; REVO CAR el Acuerdo y Sentencia Nro. 94/22; en consecuencia, hacer lugar a la acción contenciosa administ rativa interpuesta por la firma MSU AGROPY S.A. y RECHAZAR el recurso de apelación interpuesto por e l Abg. Fiscal del Ministerio de Hacienda, Miguel Cardozo Zarate, por la forma en la que fue resuelta la cuestión formal del acto administrativo impugnado. Finalmente, en cuanto a la mora en la devolución del crédito por parte de la SET, corresponde indica r que ésta da lugar a la percepción de un recargo o interés mensual por parte de la contribuyente –s olicitado por la parte actora en su escrito de demanda (fs. 16/23) y en su escrito de agravios (fs. 103/122)- a calcularse día por día que será coincidente con el fijado por el Poder Ejecutivo conform e a lo establecido en el tercer párrafo del artículo 171º de la Ley Nro. 125/92 y sus modificaciones vigentes a la fecha de la acreditación o pago del capital devuelto. Abg. Norma Dominguez V. Secretaria Luz María Bonfítez Riera Ministro Drp. Ma. Carolina Llueca C. Ministro Artículo 171. Mora. La mora se configura por la no extinción de la deuda, por tributos en el plazo y lugar que corresponda, operándose por el sólo vencimiento del término establecido. Será sancionada con una multa, a calcularse sobre el importe del tributo no pagado en término, que s erá del 4% (cuatro por ciento) si el atraso no supera un mes; del 6% (seis por ciento) si el atraso no supera dos meses; del 8% (ochos por ciento) si el atraso no supera tres meses; del 10% (diez por ciento) si el atraso no supera

Que, a los efectos de determinar el intervalo de tiempo que debe computarse el interés generado y la tasa aplicable para su cálculo, respecto al primero de ellos, considero que el inicio debe darse de sde la fecha del acto administrativo – Resolución Nro. 71800001033 de fecha 13 de enero del 2020- qu e evitó la devolución a la contribuyente y deberá correr este hasta la fecha de su efectiva devoluci ón por parte de la Administración. En lo que respecta a la tasa de interés, corresponde aplicar el porcentaje del 14% previsto en el ar tículo 171 de la Ley Nro. 125/92, establecido para el cálculo de la mora cuando el atraso supera los cinco meses, manteniendo así igual tratamiento que la Administración da a los contribuyentes que se encuentran en dicha situación. En conclusión, ante la situación señalada, al verificarse que el sumario administrativo analizado fu e irregular (vicio de forma del acto administrativo) ya no corresponde el análisis de la cuestión de fondo impugnada por las partes actora y demandada, por resultar su estudio inoficioso. En cuanto a las costas éstas deben ser impuestas en el orden causado en base a lo establecido en el artículo 193 del Código Procesal Civil. Es mi voto. A SU TURNO, LA MINISTRA MARÍA CAROLINA LLANES OCAMPOS DIJO: me adhiero al voto del Ministro Manuel R amírez Candia, en cuanto corresponde hacer lugar al recurso de apelación interpuesto por la parte ac tora y rechazar el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada; sin embargo, disiento re specto a la imposición de costas por las siguientes consideraciones: El principio general que rige -en cuanto a la imposición de costas- es lo dispuesto en el Art. 192 d el Código Procesal Civil, que contiene el Principio de Resultado Objetivo Del Pleito, esto es que ha y una parte que resulta cuatro meses; del 12% (doce por ciento) si el atraso es de cinco meses y del 14% (catorce por ciento ) si el atraso es de cinco o más meses. Todos los plazos se computarán a partir del día siguiente de l vencimiento de la obligación tributaria incumplida. Será sancionada, además con un recargo o interés mensual a calcularse día por día, que será fijado p or el Poder Ejecutivo, el cual no podrá superar el interés corriente de plaza para el descuento banc ario de los documentos comerciales vigente al momento de su fijación, incrementado hasta en un 50% ( cincuenta por ciento) el que se liquidará hasta la extinción de la obligación. Cuatrimestralmente, el Poder Ejecutivo fijará la tasa de recargos o intereses aplicable para los sig uientes cuatro meses calendario. Mientras no fije nueva tasa continuará vigente la tasa de recargos fijada en último término.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA Expediente: "MSU AGROPY S.A. C/ RESOLUCIÓN NRO. 71800001033/2020 DEL 13 DE OCTUBRE Y OTRA DICTADA PO R LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN" Nro. 692/ Año 2022. vencedora por haberse reconocido sus pretensiones y otra vencida por no haber prosperado las suyas. Las costas constituyen un resarcimiento, establecido por la Ley, para compensar o indemnizar al venc edor por los gastos originados en el juicio y su exoneración debe merecer fundamentos mediante razon es valderas. En el presente, la sentencia dictada por esta máxima instancia judicial, revoca de la del Tribunal d e Cuentas, por ende deben ser impuestas al vencido de conformidad a lo que dispone el art. 203 inc. b) y 205 del C.P.C. Es mi voto. A SU TURNO EL MINISTRO LUIS MARÍA BENÍTEZ RIERA DIJO: Que a fin de revolver el caso planteado, corresponde resaltar que ambas partes -actora y demandada- recurrieron, parcialmente, la resolución dictada por el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala. De la lectura del escrito de expresión de agravios (fs. 89/99), presentado por el abogado fiscal del Ministerio de Hacienda, surge que sus dichos pueden ser resumidos en 2 cuestiones, que son: 1) Que el fallo impugnado no se ajusta al principio de legalidad y razonabilidad, en razón de que se ordenó la devolución de créditos respaldados en facturas provenientes de proveedores omisos e inconsistent es, ya que estos no son tangibles, líquidos y exigibles, en razón de que los proveedores no ingresar on los importes de los tributos a las arcas de Estado, por lo que no se puede devolver algo que no s e tiene. 2) Que los comprobantes que respaldan el crédito solicitado en devolución, G. 20.856.541, c ontienen defectos formales y no cumplen los requisitos exigidos en los arts. 86, 88 de la ley tribut aria y en art. 192 de la ley 125/91, para su devolución, ya que presentan deficiencias por proveedor es inexistentes o en situación irregular, así como facturas sin RUC o con RUC vencido o deficiencias en el llenado. Por su parte, la abg. Nora Lucía Ruoti Cosp, en representación de la firma MSU Agropy S.A., también expresó agravios (fs. 103/122), que pueden ser sintetizados en: 1) Extensión ilegal del sumario admi nistrativo instruido Luis María Benítez Riera Ministro Dra. Ma. Carolina Llanes Ministra Abg. Norma Dominguez V. Secretaria

por la Administración, para la devolución de los créditos fiscales, vulnerando con ello los arts. 21 2 y 225 de la ley 125/91, además de los arts. 137 y 17 núm. 10) de la Constitución, lo que conlleva la irregularidad del acto administrativo impugnado. **2)** El Tribunal no expuso los motivos por el cual considera que se encontraba "conforme a la norma" el rechazo de la devolución del crédito, por G. 4.614.079; originado por una supuesta diferencia entre el formulario de comprobación 120 y el cré dito fiscal según DJ Formulario N° 120, como consecuencia de la reliquidación efectuada -en forma un ilateral- por la Administración, inobservando así el art. 208 de la ley 125/91. **3)** Cuestionó que el Tribunal confirmó el actuar de la SET, respecto al rechazó del crédito de G. 494.959, respaldado en comprobantes que supuestamente no cumplen con lo establecido en las reglamentaciones vigentes y que no fueron cuestionadas por el certificador, tras decidir – unilateralmente- que gastos se encuen tra o no relacionados a la actividad de la firma. **4)** En cuanto a las costas, manifestó que el Tr ibunal impuso de manera incorrecta "en el orden causado", en vista de que debió tomarse en considera ción el porcentaje del éxito obtenido, viéndose su parte beneficiada con el 80% del monto peticionad o en devolución. Entrando en el análisis del caso, corresponde –primeramente- analizar los agravios expuestos por el Abogado Fiscal del Ministerio de Hacienda, para luego abordar las cuestiones propuestas por la repre sentante convencional de la firma MSU AGROPY S.A. En tal sentido, el abogado fiscal del Ministerio de Hacienda, sostiene la imposibilidad de devolver los créditos fiscales, por G. 460.469, que están sustentados en facturas provenientes de proveedores que tienen inconsistencias en sus declaraciones juradas, en razón de que no han ingresado dichos im portes a las arcas del Estado. Al respecto, corresponde decir que esta magistratura ha sostenido en más de una ocasión -para lo cua l me permito citar el Ac. y Sent. N° 984, de fecha 19/07/2017, dictado por esta Sala Penal de la Exc ma. Corte Suprema de Justicia- que la omisión o inconsistencia de proveedores deben ser observada y reclamada por el sujeto activo –Administración- a cada titular,

**CORTE SUPREMA DE JUSTICIA** **EXPEDIENTE:** "MSU AGROPY S.A. C/ RESOLUCIÓN NRO. 71800001033/2020 DEL 13 DE OCTUBRE Y OTRA DICTAD A POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN" Nro. 692/ Año 2022. **RECIBIDO** **06 OCT 2023** para lo cual debe utilizar su poder coercitivo a los efectos de reclamar las obligaciones incumplida s, y no cargar su función a terceros, como en este caso pretende hacerlo sobre la firma MSU AGROPY S .A., quien no tiene responsabilidad alguna respecto del cumplimiento o no de los sujetos obligados ( proveedores o compradores), y mucho menos puede forzar a que este último cumpla con el fisco. Por lo dicho, corresponde confirmar lo resuelto por el Tribunal de Cuentas, respecto a este punto. Continuando con el análisis del caso, corresponde estudiar con relación a los créditos rechazados po r la Administración, por G. 15.287.014, supuestamente por existir una diferencia entre el crédito fi scal susceptible de devolución y el crédito fiscal solicitado. De la lectura -nuevamente- del escrito de agravios presentado por el abogado fiscal del Ministerio d e Hacienda, surge que este último no expuso concretamente los motivos por el cual considera que el T ribunal inferior incurrió en un error al conceder a la parte actora la devolución de dicho crédito. Al ser así, queda claro que no corresponde analizar el presente punto, pues considero que el apelant e ha perdido todo interés en rever tal decisión, al no haber expresado agravios, conforme lo exige e l art. 419 del Código Procesal Civil. Ahora, corresponde pasar a analizar los agravios expuestos por la representante de la firma MSU AGRO PY S.A. contra la decisión del Tribunal de Cuentas. Con relación a la supuesta duración ilegal del sumario alegado por la apelante, corresponde recordar que el art. 88 de la ley 125/91 (Modif. por ley N° 5061/2013), establece: "...Si la Administración cuestiona todo o parte del crédito solicitado por el contribuyente por irregularidad en la documenta ción, deberá devolver la parte no objetada, debiendo a pedido de parte iniciar el sumario administra tivo respecto a la parte cuestionada, siempre y cuando sea..." Lalo María Benítez Riera Ministro Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra Abg. Norma Domínguez V. Secretaría

solicitado este procedimiento por el contribuyente, dentro del plazo de 10 (diez) días hábiles compu tados a partir del día siguiente de la comunicación del cuestionamientos efectuado, caso contrario, se procederá al archivo definitivo del expediente". (Subrayado son propios). De los antecedentes administrativos agregados -por cuerda- al principal, se observa que la Administr ación instruyó el sumario administrativo -vía Resolución N° 71100000459 de fecha 11/01/2018 (f. 18 A ntec. adm.)- invocando para ello lo dispuesto en el art. 202 de la ley tributaria, a los efectos de reexaminar -con base a las alegaciones y pruebas proporcionadas- el derecho invocado por la firma MS U AGROPY S.A. respecto a los créditos peticionados en devolución. Es importante recordar que el art. 202 de la ley 125/91 dispone: "Cuando existieren hechos sustancia les, pertinentes y controvertidos, la Administración Tributaria concederá al interesado un término d e prueba, no fatal ni perentorio, señalando su plazo de duración", la materia de prueba y el procedi miento para producirla...". De igual forma, el art. 205 del mismo cuerpo normativo, establece: "La A dministración Tributaria deberá pronunciarse dentro del plazo de diez (10) días, contado desde que e l asunto queda en estado resolutivo de resolver lo cual ocurrirá vencido el plazo para presentar mem orial que refiere el artículo anterior o cuando haya concluido las actuaciones administrativas en qu e no haya lugar al diligenciamiento de pruebas. [...] Vencido el plazo señalado en el párrafo 1º de este artículo, sin que hubiere pronunciamiento, se presume que hay denegatoria tácita, pudiendo los interesados interponer los recursos o acciones que procedieren. El vencimiento del plazo a que se re fiere este artículo, no exime al órgano competente para dictar el acto. (Subrayado y negritas son pr opios). Cabe aclarar que en los casos de devolución de IVA, previsto en el art. 88 de la ley tributaria, sus procedimientos se rigen por lo dispuesto en los artículos mencionados, ya que su iniciativa está pr evista -a solicitud del administrado- tendiente a demostrar, ante la Administración, el derecho que le asiste en su petición, que en nuestro caso versa sobre el recupero del

**CORTE SUPREMA DE JUSTICIA** **Expediente:** "MSU AGROPY S.A C/ RESOLUCIÓN NRO. 71800001033/2020 DEL 13 DE OCTUBRE Y OTRA DICTADA POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN" Nro. 692/ Año 2022. **RECIBIDO** **06 OCT 2023** crédito fiscal. Es importante señalar que en dicho procedimiento, el recurrente no reviste la calid ad de investigado, en razón de que la Administración no le atribuye actuación irregular alguna, situ ación que no acontece en los procedimientos contenidos en los arts. 209 al 216 de la ley tributaria, bajo el título: "Determinación", destinados a facilitar las tareas inspectoras o de Control de la A dministración, tendiente a comprobar la existencia y cuantía de una obligación tributaria, por indic ios de actuación irregular del contribuyente o responsable. Hecha tales aclaraciones, respecto a las diferencias entre ambos procedimientos y sus finalidades, s urge que la retraso en el pronunciamiento –por parte de la Administración- para emitir resolución en el presente caso, no tiene más consecuencia que la establecida en el art. 205 de la normativa trans cripta, que es otorgar al recurrente la posibilidad de recurrir en apelación o ante las instancias j urisdiccionales contra la decisión de la Administración, por considerarse denegado su petición, por Resolución Ficta. Al ser así, se concluye que la inobservancia del plazo, arriba mencionado, no ocasiona la concesión de lo peticionado por el recurrente, ya que la ley claramente establece sus consecuencias, que es la denegación ficta. Mencionar que tampoco se observa, con la demora en el tramitar, una conculcación del art. 17, núm. 1 0, de nuestra Constitución, en vista de que para ello se exige que el **proceso pudiera derivarse en una pena o sanción**, circunstancia que no acontece en el caso de estudió, ya la Administración –re pito- no le atribuye al Contribuyente o responsable una actuación irregular en el cumplimiento de su s obligaciones tributaria y/o contables. Por lo expuesto, considero que corresponde rechazar -en lo que respecta a este punto-, el agravio ex puesto por la representante convencional de la firma MSU AGROPY S.A. **Luis María Boniféz Riera** Ministro **Abg. Norma Domínguez V.** Secretaria **Dr. Manuel Luján Ramírez García** MINISTRO **Dra. Ma. Carolina Llanes O.** Ministra

Ahora, y con relación al rechazo del crédito fiscal, por G. 4.614.079, originado por una supuesta di ferencia entre el formulario de comprobación 120 y el crédito fiscal según DJ Formulario N° 120, sur ge que la apelante invoca que la diferencia se originó por una actuación irregular de la administrac ión, al efectuar una reliquidación -en manera unilateral-, inobservando con ello lo dispuesto en el art. 208 de la ley 125/91. Que de los antecedentes administrativos, surge que la SET niega haber efectuado la reliquidación sos tenida por la firma accionante, pues afirma que su actuación se limitó a verificar los saldos de los últimos 6 (seis) meses, por intermedio de operaciones aritméticas, dando así cumplimiento a los est ablecido en el art. 18 del Decreto N° 1030/2013. Además de afirmar que la DDJJ rectificativas presen tada por la firma MSU se encuentra activa, según el sistema Marangatu, lo que dan cuenta que no real izó la reliquidación mencionada. Por su parte, los representantes de la firma MSU AGROPY S.A., sostienen que la reliquidación practic ada por el fisco -sobre el formulario N° 120- adolece vicios, en vista de que su parte no tuvo parti cipación en la desafectación de los comprobantes de compras y servicios adquiridos. Que de las constancias de autos, surge que luego de los cuestionamientos efectuados por la Administr ación -sobre los saldos- se inició un sumario administrativo a fin de debatir sobre ello, en el cual tuvo intervención la firma Accionante, obteniendo así la oportunidad de rebatir los cuestionamiento s efectuados por el fisco, sin que se observe que la firma haya aportado pruebas que demuestren el m al actuar de la SET, y acrediten su derecho sobre el crédito reclamado. Por otro lado, tampoco se observa que haya justificado -dentro del ámbito jurisdiccional- el derecho que le asiste al recuperar el crédito reclamado, de G. 4.614.079, puesto que solo se limitó a cuest ionar el procedimiento seguido por la Administración. Por lo que, respecto a este punto, no se obser van elementos para revocar los actos administrativos impugnados en autos.

**Expediente:** "MSU AGROPY S.A. C/ RESOLUCIÓN NRO. 71800001033/2020 DEL 13 DE OCTUBRE Y OTRA DICTAD A POR LA SUBSECRETARÍA DE ESTADO DE TRIBUTACIÓN" Nro. 692/ Año 2022. Ahora y con relación al rechazó del crédito fiscal, por G. 494.959, por la SET y que fuera confirmad o por el Tribunal de Cuentas, bajo el fundamento que los comprobantes que lo respaldan no cumplen co n lo establecido en las reglamentaciones vigentes, corresponde decir: Que del análisis del expediente, surge que la firma accionante no ha aportado prueba alguna que acre dite que los comprobantes cuestionados por la Autoridad Tributaria, y sustentan los gastos efectuado s por la accionante, estén relacionados -directa o indirectamente- a la actividad exportadora, ya qu e estos fueron observados al no estar debidamente detallados los productos o servicios adquiridos, i nobservando así lo dispuesto en el art. 20 del Decreto N° 6539/05, e imposibilitando con ello la tar ea de certificación por parte de la Administración. Al ser así, considero que no se han desvirtuado los cuestionamientos efectuados por el fisco que per mita el reconocimiento -en esta instancia- del crédito reclamado. En base con todo lo expuesto, corresponde No Hace Lugar a los Recursos de Apelación interpuesto por el abogado fiscal del Ministerio de Hacienda y la representante convencional de la firma MSU AGROPY S.A., confirmando así el Acuerdo y Sentencia N° 94, de fecha 20 de abril de 2022, dictado por el Tri bunal de Cuentas, Segunda Sala, en virtud a los fundamentos antes expuestos. En cuanto a las costas, corresponde que las mismas sean soportadas en el orden causado Es mi voto. Con lo que se dio por terminado el acto firmando S.S.E.E. todo por ante mí que lo certifica quedando acordada la sentencia que inmediatamente sigue: Ante mí: Luis María Benítez Riera Ministro Dra. Ma. Carolina Llanes C. Ministra Abg. Norma Domínguez V. Secretaria

ACUERDO Y SENTENCIA Nro. 436 Asunción, 06 de octubre del 2023. VISTOS: Los méritos del Acuerdo que antecede, la Excelentisima; CORTE SUPREMA DE JUSTICIA SALA PENAL RESUELVE: 1- TENER POR DESISTIDOS del recurso de nulidad interpuesto a los Abogados Miguel Cardozo Zarate y No ra Ruoti, contra el Acuerdo y Sentencia Nro. 94 de fecha 20 de abril del 2022, dictado por el Tribun al de Cuentas, Segunda Sala. 2- HACER LUGAR al recurso de apelación, interpuesto por la Abogada Nora Ruoti y, en consecuencia; RE VOCAR el Acuerdo y Sentencia Nro. 94 de fecha 20 de abril del 2022, en los términos expuestos en el considerando de la presente resolución. 3- RECHAZAR el recurso de apelación interpuesto por el Fiscal del Ministerio de Hacienda, Miguel Car dozo Zarate, de acuerdo a lo resuelto en la presente resolución. 4- COSTAS, en el orden causado. 5- ANOTAR, registrar y notificar. Ante mí: Luis María Benítez Riera Ministro Dra. Ma. Carolina Llanes O. Ministra Abg. Norma Domínguez V. Secretaria